За что отвечает главный бухгалтер? В последнее время все чаще говорят и пишут о возможностях взыскания налоговых долгов при банкротстве компании с ее главного бухгалтера. Первой ласточкой стало дело бухгалтера-пенсионерки Галины Ахмадеевой (о которой писали практически все бухгалтерские издания), начавшееся в сентябре 2014 года и которое на сегодняшний день не завершено.
Работа главного бухгалтера связана с принятием финансовых решений, оформлением бухгалтерских и налоговых документов, предоставлением этих документов в уполномоченные органы. Какая ответственность может быть применена к главному бухгалтеру? Чем рискует главный бухгалтер?
Главного бухгалтера можно привлечь к дисциплинарной, материальной, административной, уголовной и, как показывает практика последних лет, к субсидиарной ответственности.
Административная ответственность
Главного бухгалтера могут привлечь к административной ответственности, если в результате неисполнения (либо ненадлежащего исполнения) им обязанностей, возложенных на него трудовым договором (должностной инструкцией), допущены следующие правонарушения (ст.2.4 КоАП РФ, ч. 3 ст.7 Закона от 06.12.2011 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете»):
-
грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету и отчетности (ст.15.11 КоАП РФ);
-
непредставление в срок бухгалтерской отчетности в ИФНС и органы статистики (ч.1 ст.15.6, ст. 19.7 КоАП РФ);
-
непредставление в срок налоговых деклараций и других документов в ИФНС, отчетности в ПФР и ФСС (ч.5 ст.14.5, ст.15.5, ч. 1 ст.15.6, ч. 2 ст.15.33 КоАП РФ);
-
нарушение кассовой дисциплины (ч.1 ст.15.1 КоАП РФ).
А именно, когда бухгалтер:
-
отражал в учете первичные документы, которые искажали факты хозяйственной жизни, если такие документы составили другие лица;
-
не отразил в учете факт хозяйственной жизни, из-за того что другие сотрудники не передали своевременно в бухгалтерию необходимые первичные документы.
Таким образом, с 9 июня 2019 года бухгалтера не привлекут к ответственности по КоАП, если нарушение было допущено по вине третьих лиц.
Систематизируем виды административной ответственности в таблице:
|
Вид нарушения |
Размер наказания |
|
Грубое нарушение правил бухгалтерского учета: -занижение налогов и сборов не менее чем на 10% вследствие искажения данных бухучета; -искажение бухгалтерской или финансовой отчетности не менее чем на 10%; -отражение несуществующих хозяйственных операций в регистрах бухучета; -ведение счетов бухучета вне применяемых регистров; -оформление отчетности не на основании данных регистров бухучета; -бухгалтерской (финансовой) отчетности не на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета; -отсутствие в компании первичных документов, регистров бухучета, аудиторского заключения, бухгалтерской и финансовой отчетности (ст.15.11 КоАП РФ) |
Штраф от 5 тыс. до 10 тыс.рублей |
|
Непредставление, либо несвоевременная сдача документов и сведений, необходимых в рамках налогового контроля (ст.15.6 КоАП РФ) |
Штраф от 300 до 500 рублей |
|
Непредставление информации или документов по работе онлайн-ККТ (ч.5 ст.14.5 КоАП РФ) |
Предупреждениелибо штраф от 1,5 тыс. до 3 тыс. рублей |
|
Несвоевременная подача налоговых деклараций (ст.15.5 КоАП РФ) |
Предупреждение или штраф от 300 до 500 рублей |
|
Нарушения в части взаимодействия с ФСС: -непредставление расчетов по взносам на травматизм; -непредставление документов и сведений по запросу ФСС в части «несчастных» взносов; -непредставление документов и сведений по запросу в ФСС в части выплаты пособий по болезни, выплат родителям ребенка-инвалида и социального пособия на погребение (ст.15.33 КоАП РФ) |
Штраф от 300 до 500 рублей |
|
Нарушение кассовой дисциплины (ч.1 ст.15.1 КоАП РФ) |
Штраф от 4 тыс. до 5 тыс. рублей |
Дисциплинарная ответственность
Главного бухгалтера, совершившего дисциплинарный проступок или причинившего ущерб организации, работодатель может привлечь к дисциплинарной или материальной ответственности соответственно (ст.192, 238, 241, 243 ТК РФ, п.10 Постановления Пленума ВС от 16.11.2006 г. №52). Дисциплинарная ответственность предусматривает три вида дисциплинарных взысканий:
-
замечание (наименее строгое дисциплинарное взыскание);
-
выговор (более строгое дисциплинарное взыскание);
-
увольнение (наиболее строгое дисциплинарное взыскание).
Главного бухгалтера можно уволить по инициативе работодателя в связи с принятием необоснованного решения, повлекшего за собой нарушение сохранности имущества, неправомерное его использование или иной ущерб имуществу организации (п.9 ч.1 ст.81, ч.1-3 ст.84.1, ст.192-193 ТК РФ, п.48, 52 Постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 г. №2).
Материальная ответственность
При каких условиях работодатель вправе привлечь к полной материальной ответственности главного бухгалтера?
Материальная ответственность наступает при одновременном соблюдении следующих условий:
-
условие о полной материальной ответственности предусмотрено трудовым договором, заключенным с главным бухгалтером. Условие о полной материальной ответственности может быть включено в трудовой договор или оформлено дополнительным соглашением к нему;
-
главный бухгалтер не выполнил обязанности, предусмотренные трудовым договором, и своими действиями (бездействием) причинил компании прямой действительный ущерб;
-
между противоправными действиями или бездействием работника и наступившим прямым действительным ущербом существует причинно-следственная связь;
-
присутствует вина главного бухгалтера в причинении ущерба. Под виной понимаются умысел или неосторожность (легкомыслие, халатность) в действиях работника, которые привели к возникновению ущерба у работодателя (ч.2 ст.243 ТК РФ, п.10 Постановления Пленума ВС РФ от 16.11.2006 г. №52, письма Минтруда РФ от 19.10.2017 г. №14-2/В-942, Роструда РФ от 19.10.2006 г. №1746-6-1).
Уголовная ответственность
К уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов, сборов, страховых взносов с компании или неисполнение ею обязанностей налогового агента главного бухгалтера могут привлечь, если он осознанно (умышленно) участвовал в совершении этих преступлений (ст.199, 199.1, 199.4 УК РФ, п.3, 7, 17 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 г. №64).
Меры ответственности зависят от суммы неуплаченных налогов (сборов):
|
Сумма недоимки |
Условия для признания нарушения |
Ответственность |
|
Более 15 млн рублей |
- |
От штрафа 100 тыс. – 300 тыс. рублей до лишения свободы на срок до 2 лет |
|
Более 5 млн рублей |
Более 25% от суммы подлежащих оплате налогов и сборов |
|
|
Более 45 млн рублей |
- |
От штрафа в 200 тыс. – 500 тыс. рублей до лишения свободы на срок до 6 лет |
|
Более 15 млн рублей |
Более 50% от суммы подлежащих оплате налогов и сборов |
|
|
Более 2 млн рублей |
Более 10% от суммы к уплате |
От штрафа в 100 тыс. – 300 тыс. рублей до лишения свободы на срок до 1 года |
|
Более 6 млн рублей |
- |
|
|
Более 10 млн рублей |
Более 20% от суммы к уплате |
От штрафа в 300 тыс. – 500 тыс. рублей до лишения свободы на срок до 4 лет |
Анализ судебной практики по уголовным налоговым делам свидетельствует о том, что чаще всего, фигурантами уголовного дела становятся руководители компаний.
Так, уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в налоговую декларацию заведомо ложных сведений в особо крупном размере стоило бухгалтеру компании наказания в виде лишения свободы на срок 2 года. Как отметили судьи, оба руководителя и бухгалтер совершили преступление по предварительному сговору, действуя в составе группы лиц.
Правда, в соответствии со ст. 73 УК РФ, назначенное бухгалтеру наказание суд может назначить условным, установив ей испытательный срок на 3 года (Приговор Череповецкого городского суда (Вологодская область) от 06.06.2016 г. №1-111/2016).
Несмотря на то, что неуплата налогов квалифицируется по ч.1 ст.199 УК РФ (например, в одном из дел в сумме 8 млн рублей, что составляет 58,86% подлежащих уплате сумм налогов организации, то есть превышает 25%) в крупном размере, судом учитывается характер и степень общественной опасности преступления, а также обстоятельства, смягчающие наказание.
В связи с этим суд может не назначить реального уголовного наказания, а ограничиться лишь штрафом (Приговор Сорочинского районного суда (Оренбургская область) от 09.11.2016 г. №1-161/2016).
В качестве смягчающих обстоятельств, суд может признать:
-
наличие двух малолетних детей (ч.1 ст.61 УК РФ);
-
частичное признание вины, раскаяние в содеянном (ч.2 ст.61 УК РФ).
При назначении наказания суд учитывает и данные о личности подсудимого, а именно, что он трудоустроен, проживает с семьей (где двое малолетних детей), на учете у психиатра не состоит, исключительно положительно характеризуется на работе (Приговор Торжокского городского суда (Тверская область) от 23.06.2016 г. №1-104/2016).
Субсидиарная ответственность главного бухгалтера
Несколько слов о том, что представляет собой субсидиарная ответственность. Это финансовая ответственность физического лица в размере всей непогашенной задолженности компании перед кредиторами и уполномоченным органом (например, ИФНС).
Сама процедура привлечения к субсидиарной ответственности контролирующих лиц компании определена положениями Федерального закона от 26.10.2002 г. №127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее по тексту - Закон №127-ФЗ). В том случае, если полное погашение требований кредиторов невозможно вследствие действий и (или) бездействия контролирующего должника лица, оно несет субсидиарную ответственность по обязательствам должника (п.1 ст.61.11 Закона №127-ФЗ).
Налоговикам легче обвинить во всех грехах бухгалтера компании и сделать его главной причиной банкротства компании, ведь презумпция невиновности в этой ситуации не действует. Поэтому главный бухгалтер в подобных случаях вынужден доказывать свою добросовестность в суде (п.2 ст.401, п.2 ст.1064 ГК РФ).
При каких условиях налоговики могут взыскать налоговую недоимку с главного бухгалтера?
Отметим, что взыскать с физического лица можно только недоимку и пени. А налоговый штраф, который предъявлен компании, нельзя перекладывать на физическое лицо (хотя налоговики в письме от 09.01.2018 г. №СА-4-18/45@ сочли возможным, вопреки позиции КС РФ, взыскивать с физического лица и штраф).
Ориентиры применения права о привлечении к субсидиарной ответственности даны в постановлении КС РФ от 08.12.2017 г. №39-П и разъяснениях контролирующих органов (например, письмо Минфина РФ от 15.02.2018 г. №03-02-08/9589).
Так, применение норм права допустимо при доказанности следующих обстоятельств:
-
надлежащего субъекта ответственности, которым является собственник, учредитель, руководитель должника, иные лица, которые имеют право давать обязательные для должника указания либо иным образом имеют возможность определять его действия;
-
факта несостоятельности (банкротства) должника, то есть признания арбитражным судом или объявления должника о своей неспособности в полном объеме удовлетворять требования кредиторов по денежным обязательствам и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей;
-наличия причинно-следственной связи между обязательными указаниями, действиями вышеперечисленных лиц и фактом банкротства должника, поскольку они могут быть привлечены к субсидиарной ответственности лишь в тех случаях, когда несостоятельность (банкротство) юридического лица вызвана их указаниями или иными действиями, при этом следует учитывать, что возложение на них ответственности за бездействие исключается; -
вины контролирующего лица должника в несостоятельности (банкротстве) предприятия (Постановление Третьего ААС от 10.10.2018 г. №А33-908/2015к22).
Итак, риск взыскания долгов с главного бухгалтера, как правило, возникает при банкротстве компании. Налоговики пытаются взыскать долг с физического лица при невозможности взыскания недоимки за счет имущества компании.
Например, в одном из дел относительно ответственности главного бухгалтера суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении данного требования, поскольку «…главный бухгалтер должника не несет ответственности за не передачу бухгалтерской документации конкурсного управляющему. Заявителем (в данном деле – конкурсный управляющий) не доказано, что главным бухгалтером была искажена и (или) отсутствует информация в бухгалтерской документации, совершены действия, заведомо влекущие причинение организации ущерба, существенно ухудшившего его финансовое положение, и последующее банкротство должника. Согласно пояснениям главного бухгалтера никакие документы должника, в ее распоряжении не находились. Доказательства обратного, суду апелляционной инстанции не представлено» (Постановление АС Московского округа от 03.12.2018 г. № А40-61202/2015).
ВОССТАНОВЛЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
ПРИМЕР
Конкурсный управляющий Банка обратился в суд с заявлением о привлечении главного бухгалтера к субсидиарной ответственности.
Суды пришли к выводу, что Гайовишина И.А., являвшаяся главным бухгалтером обладала всеми полномочиями и фактической возможностью давать Банку обязательные для исполнения указания или иным образом определять его действия, в связи с чем являются контролирующими Банк лицами.
Главным бухгалтером были одобрены ряд сделок по выдаче кредитов заемщикам, фактически неспособным исполнить обязательства, не имея о них минимально необходимой и достоверной информации, что подтверждается отсутствием справок 2-НДФЛ, отчетности по форме 3-НДФЛ.
Судьи подчеркнули, что Гайовишина И.А. имела реальные возможности для надлежащего исполнения обязательств, а именно получения информации и ее проверки для принятия взвешенного и обоснованного решения. Обладая информацией о реальном состоянии Банка и качестве активов, она не могла не осознавать, что совершение вышеприведенных сделок и операций заведомо повлечет причинение Банку ущерба и его дальнейшее банкротство.
Требование о привлечении к субсидиарной ответственности было удовлетворено, поскольку главный бухгалтер банка, действуя неразумно, игнорируя требования действующего законодательства и внутренних положений банка, приняли решение о предоставлении кредитов физическим и юридическим лицам, фактически неспособным исполнить обязательства, что повлекло невозможность возврата выданных денежных средств и, соответственно, причинение ущерба банку (Постановление АС Московского округа от 01.11.2018 г. №А40-133945/2010, Определением ВС РФ от 27.02.2019 г. №305-ЭС18-26229 было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ).
Еще одним доводом факта причинения вреда главным бухгалтером бюджету является совокупность следующих факторов (п.3 письма ФНС РФ от 09.01.2018 г. №СА-4-18/45@):
а) изменение уровня материального состояния физического лица и (или) связанных с ним лиц (в том числе членов семьи) в сторону улучшения в период, который может быть связан с совершением преступления (в том числе до и после непосредственного совершения налогового преступления), выразившееся в денежной (наличные, безналичные и электронные денежные средства в рублях и (или) в иностранной валюте) и (или) натуральной форме (движимое и недвижимое имущество, имущественные права, документарные и бездокументарные ценные бумаги и др.);
Например, главный бухгалтер купил себе дорогую недвижимость или автомобиль представительского класса в тот период, когда занижал налоги компании.
б) превышение (в том числе систематическое) расходов физического лица и (или) связанных с ним лиц (в том числе членов семьи) над официально установленными доходами в период, который может быть связан с совершением преступления либо после совершения налогового преступления;
Например, у главного бухгалтера (членов его семьи)в период неуплаты налогов расходы во много раз превышали официальные доходы.
в) наличие существенных активов у лица и связанных с ним лиц (в том числе членов семьи) при отсутствии обоснования и доказывания источников их происхождения;
Например, по приобретенной недвижимости главный бухгалтер не может доказать источники ее приобретения.
г) прямое либо косвенное (путем создания схемы по распределению выгоды и убытков) направление средств юридического лица на обезличенного выгодоприобретателя (фиктивные юридические лица, подставные физические лица, структуры в иностранных юрисдикциях с осложненным либо невозможным к прослеживанию дальнейшим направлением движения денежных средств и др.);
Например, средства компании выводили на подставные компании или физических лиц, а также на иностранные компании.
д) любой иной прямой или косвенный финансовый (материальный) интерес, выгода, бонус, иные привилегии и преимущества, которые физическое лицо получило непосредственно или через третьих лиц, их размер.
Например, у главного бухгалтера был личный мотив занизить налоги компании для того, чтобы получить бонусы от компании.
Такую информацию налоговики получают из органов ГИБДД, Росреестра и ЗАГСов.
