Штрафа по итогам выездной проверки может не быть, если срок давности прошел
Выездная налоговая проверка редко когда проходит без доначислений налогов. На момент вынесения решения налоговиков может уже истечь срок давности. Должна ли компания платить штраф? А что будет с пенями?
Пережив выездную налоговую проверку, компания получает решение о доначислении налогов и вместе с тем отказ о привлечении к налоговой ответственности. Разве так бывает? Для того чтобы понять в каких случаях бизнесмен может освободиться от штрафа, нужно знать, как рассчитываются сроки давности по налогам.
Что такое исковая давность по налоговым долгам?
В ГК РФ есть понятие срока исковой давности, но для налоговых долгов существует свой порядок расчета (п.3 ст.2 ГК РФ). Все налогоплательщики наслышаны, что налоговики могут проверять только три года, которые предшествуют дате проверки (ст.113 НК РФ).
И по истечении срока давности налоговики не смогут оштрафовать бизнесменов. А размер штрафа – это как минимум 20% от суммы выявленной недоимки (ст.122 НК РФ). Если же правонарушение совершено умышленно, то сумма штрафа может достигать 40% от недоимки.
Как посчитать срок давности?
По общему правилу, срок давности при занижении налоговой базы и, соответственно, неуплате налога, начинает отчитываться со следующего дня после окончания налогового периода. Исходя из этой витиеватой формулировки, существует непростая арифметика для расчета срока давности.
Действительно, срок исковой давности – три года, весь вопрос только в точке отсчета.
Например, возьмем налог на прибыль. Налоговый период – календарный год (п.1 ст.285 НК РФ). И некоторые бизнесмены, руководствуясь здравой логикой, начинают отчитывать три года с периода, когда возникли налоговые долги. А логика у большинства такова: если занижена база по налогу на прибыль в 2018 году, то в 2022 году уже истек срок для привлечения компании к ответственности.
Однако это не так. Ответственность наступает именно за неуплату налога. Поэтому расчет будет иным.
Срок уплаты налога на прибыль по итогам 2018 года – до 28 марта 2019 года. Точка отчета – со следующего дня после окончания «наказуемого» периода, т.е. с 1 января 2020 года. И именно от этой даты и отчитываем 3 года: 2020 год, 2021 год, 2022 год.
Если занижена база по налогу на прибыль в 2018 году, то срок давности по данному правонарушению истечет лишь 31.12.2022 г.
Таким образом, три года плавно превращаются в 4 года.
ОТЛИЧИЕ ВЫЕЗДНОЙ ОТ КАМЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ
Посчитаем по НДС срок истечения давности. Налоговый период – квартал (ст.163 НК РФ).
Предположим, что в I квартале 2020 года компания не показала сумму по нескольким счетам-фактурам в книге продаж, что привело к занижению налога к уплате. НДС должен быть уплачен до 27 апреля 2020 года (25 апреля выпадает на выходной день). В данном случае срок давности начинает рассчитываться с 1 июля 2020 года. И именно от этой даты и отчитываем 3 года. Окончание срока давности – 30 июня 2023 года.
Отметим, что суды поддерживают данную методику расчета (определения Судебной коллегии ВС РФ от 20.03.2020 г. №306-ЭС20-1522, от 19.12.2018 г. №304-КГ18-13502, п.15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. №57).
А пресловутые три года рассчитываются с момента совершения нарушения в иных случаях. Например, компания не сдала вовремя декларация по налогу. Тогда 3 года начинают считаться со следующего дня после даты окончания срока сдачи декларации.
Но это уже другая история…
Почему при имеющемся налоговом правонарушении о штрафе можно забыть?
За неуплату налога с бизнесмена может быть взыскан штраф в пределах срока давности. Согласно разъяснениям КС РФ, ограничение нарушений сроками давности – это защитная мера, ведь санкции не могут быть бессрочными (определения КС РФ от 20.07.2011 г. №20-П, от 03.11.2006 г. №445-О).
Данный срок не должен истечь к дате решения налоговиков о привлечении бизнесмена к налоговой ответственности.
Например, налоговики провели выездную проверку и выявили неуплату по налогу на прибыль за 2018 год. Срок давности истек 31.12.2022 г. А дата вынесения решения налоговиками – 28 февраля 2023 г. В этом случае штраф не должен быть начислен и должно быть вынесено решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности.
В противном случае компания должна направить возражения в ФНС РФ в части неправомерности начисления штрафа. И если дело дойдет до суда, то налогоплательщик одержит победу и штраф будет отменен.
Поэтому налогоплательщики должны проверять дату истечения давности по штрафу и при необходимости оспаривать правомерность начисления.
А можно ли забыть о пени за несвоевременную уплату налога?
На сумму выявленной недоимки начисляются пени (ст.75 НК РФ). Пени рассчитываются по день фактического погашения недоимки по налогу.
Сроки для принудительного взыскания налогов определяются по другим правилам. Поэтому, если бизнесмену удалось избежать привлечения к ответственности, то налоговики все равно начислят пени на сумму недоимки.
Дело в природе возникновения пени. Сама недоимка по налогам не приравнивается к санкциям за нарушение обязательства по уплате налогов, а значит, на нее не распространяется трехгодичная индульгенция (определение ВС РФ от 31.08.2015 г. №305-КГ15-9866).
И многочисленная судебная практика лишь подтверждает данный подход. Действия налоговиков по взысканию налогов и пени – это компенсация недополученных поступлений бюджету и не влияет на истечение срока давности (постановления АС Северо-Кавказского округа от 28.10.2020 г. №А32-41399/2019, АС Московского округа от 15.08.2019 г. №А40-92593/2018).
Выводы
Бизнесмены могут не бояться штрафа, если срок давности к моменту принятия решения о проведении проверки либо вынесения решения о привлечении к ответственности уже истек.
В части уплаты недоимки и пеней сроков давности, в отличие от штрафов, не установлено. Однако если налоговики пропустили без уважительной причины сроки для принудительного взыскания, то суд может встать на сторону налогоплательщика и отказать во взыскании (постановление АС Московского округа от 11.03.2020 г. №А40-126908/2019).
