Незнание закона не освобождает от ответственности и наказание должно быть неизбежным для каждого лица виновно нарушившего закон. Однако, организациям все же необходимо знать в каком случае наступает ответственность за совершение налогового правонарушения.
Налоговое преступление
Преступлением признается виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное Уголовным кодексом РФ (далее – УК РФ) под угрозой наказания.
Верховный суд РФ в Постановлении Пленума № 24 от 28.12.2006 г. уклонение от уплаты налогов и сборов определил как умышленное невыполнение конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, и указал, что общественная опасность данного деяния заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации.
Относительно правовой природы налоговых платежей Конституционный суд РФ в Постановлении № 24-П от 12.10.1998 г. указал, что Конституция РФ предусматривает разграничение имущества, которым налогоплательщик не может распоряжаться по своему усмотрению, поскольку оно в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в бюджет, и имущества, находящегося в частной собственности (ст. 35 Конституции РФ).
Следовательно, налог (равно как и сбор) в силу исполнения конституционной обязанности налогоплательщика должен перечислить, поскольку данные суммы не являются имуществом, которым он может распоряжаться по своему усмотрению.
Ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации установлена ч. 1 и ч. 2 ст. 199 УК РФ. Под уклонением от уплаты налогов и (или) сборов в смысле ст. 199 УК РФ следует понимать умышленные деяния, направленные на их неуплату в крупном или особо крупном размере и повлекшие полное или частичное непоступление соответствующих налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 3 Постановления Пленума ВС РФ № 24 от 28.12.2006 г.). Способом совершения данного преступления являются:
1) действия в виде умышленного включения в налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений;
При этом, под налоговой декларацией понимается письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, а также о других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется в порядке и в сроки, установленные НК РФ для конкретного вида налога.
Под иными документами следует понимать любые предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним федеральными законами документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов и (или) сборов. К таким документам, в частности, относятся: выписки из книги продаж, из книги учета доходов и расходов хозяйственных операций, копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур, расчеты по авансовым платежам и расчетные ведомости, справки о суммах уплаченного налога, годовые отчеты, документы, подтверждающие право на налоговые льготы (п.4, п. 5 Постановления Пленума ВС РФ № 24 от 28.12.2006 г.).
Включение в налоговую декларацию или в иные документы заведомо ложных сведений выражается в умышленном указании в них любых не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения, расчете налоговой базы, наличии налоговых льгот или вычетов и любой иной информации, влияющей на правильное исчисление и уплату налогов и сборов. К заведомо ложным сведениям могут быть также отнесены не соответствующие действительности данные о времени (периоде) понесенных расходов, полученных доходов, искажение в расчетах физических показателей, характеризующих определенный вид деятельности, при уплате единого налога на вмененный доход и т.п.
2) вторым способом совершения данного преступления является бездействие, выражающееся в умышленном непредставлении налоговой декларации или иных указанных документов.
Содеянное квалифицируется по ч. 1 или ч. 2 ст. 199 УК РФ в зависимости размера неуплаченных налогов (сборов) и совершения преступления группой лиц по предварительному сговору.
Крупный и особо крупный размер
Обязательным признаком составов состава преступления ст. 199 УК РФ, является крупный или особо крупный размер неуплаченных налогов и (или) сборов. Данный размер определяется согласно примечаниям к ст. 199 УК РФ за период в пределах трех финансовых лет подряд. В зависимости от размера неуплаченных налогов содеянное будет квалифицироваться по ч. 1 или ч. 2 ст. 199 УК РФ.
Для наличия крупного размера сумма неуплаченных налогов и (или) сборов должна составить за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей. Особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей (Примечание 1 к ст.199 УК РФ) .
Как указывает ВС РФ по смыслу закона ответственность за преступление, предусмотренное ст. 199 УК РФ, может наступить при наличии к тому оснований и за отдельный налоговый период, установленный НК РФ (например, за календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате), если уклонение от уплаты одного или нескольких налогов (сборов) составило крупный или особо крупный размер, и истекли установленные налоговым законодательством сроки их уплаты.
При исчислении крупного или особо крупного размера уклонения от уплаты налогов и (или) сборов, по мнению ВС РФ, надлежит складывать как сумму налогов (в том числе по каждому их виду), так и сумму сборов, которые не были уплачены за период в пределах трех финансовых лет подряд. При этом следует учитывать лишь суммы тех налогов и (или) сборов, которые не были уплачены в бюджеты различных уровней по истечении налоговых периодов по видам налогов и (или) сборов в соответствии с НК РФ. При этом, крупный (особо крупный) размер неуплаченных налогов и (или) сборов исчисляется за период в пределах трех финансовых лет подряд и в тех случаях, когда сроки их уплаты выходят за пределы данного трехлетнего периода и они истекли.
Исчисляя долю неуплаченных налогов и (или) сборов (свыше 10% или свыше 20%), необходимо исходить из суммы всех налогов и (или) сборов, подлежащих уплате за период в пределах трех финансовых лет подряд, если такая сумма составила: более пятисот тысяч рублей и более двух миллионов пятисот тысяч рублей. Выявленная сумма неуплаченных налогов (сборов) должна включаться в общую сумму налогов (сборов), подлежащих уплате.
Порядок определения неуплаченной доли налогов (сборов) не относится к случаям, когда крупный или особо крупный размер составляет более одного миллиона пятисот тысяч рублей или семи миллионов пятисот тысяч рублей для соответствующих частей.
Кто несет ответственность?
Ответственность по ст. 199 УК РФ может наступать в отношении руководителя организации-налогоплательщика, главного бухгалтера (бухгалтера при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов. К ответственности могут быть привлечены и иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение вышеперечисленных действий. К числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера).
Содеянное будет квалифицировано как совершенное группой лиц по предварительному сговору (п. «а» ч.2 ст. 199 УК РФ), если указанные лица заранее договорились о совместном совершении действий, направленных на уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации-налогоплательщика.
Иные служащие организации-налогоплательщика (организации - плательщика сборов), оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть при наличии к тому оснований привлечены к уголовной ответственности как пособники данного преступления, умышленно содействовавшие его совершению. Пособником в данном случае будет признаваться лицо, содействовавшее уклонению от уплаты налогов советами, указаниями, предоставлением информации, устранением препятствий к совершению данного преступления, а также лицо, заранее обещавшее скрыть преступника, средства совершения преступления, следы преступления и пр. (п. 5 ст. 33 УК РФ). Лицо, организовавшее совершение данного преступления, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, содействовавшее совершению преступления советами, указаниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель либо пособник.
Поскольку в ст.99 УК РФ идет речь об уклонении от уплаты налогов и сборов с организаций, то следует учесть, что к организациям в данном случае относятся все перечисленные в ст. 11 НК РФ организации:
- юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ;
-иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью;
- созданные в соответствии с законодательством иностранных государств международные организации, их филиалы и представительства, расположенные на территории РФ.
Вина в совершении налогового преступления
Ответственность за совершение налогового преступления наступает только при наличии вины. Вина – это отношение лица к содеянному. По общему правилу виновным в преступлении признается лицо, совершившее деяние умышленно (с прямым или косвенным умыслом) или по неосторожности (легкомысленно или небрежно) (ст. 24 УК РФ).
Ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов по ст. 199 УК РФ возможна только при наличии прямого умысла с целью полной или частичной неуплаты налогов и (или) сборов. Прямой умысел означает ситуацию, когда лицо осознавало общественную опасность своих действий (бездействия), предвидело возможность или неизбежность наступления общественно опасных последствий и желало их наступления (ч.2 ст. 25 УК РФ). Умысел в совершении преступления должен быть доказан органами следствия.
Можно ли избежать наказания?
При решении вопроса о наличии у лица умысла на совершение данного преступления учитываются обстоятельства, указанные в ст. 111 НК РФ, исключающие вину в налоговом правонарушении. Обстоятельствами, исключающими вину в совершении налогового правонарушения, признаются:
- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);
- выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Такие разъяснения могут быть даны самому налогоплательщику (плательщику сбора) либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа.
Данное положение не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком.
Ответственность по ст. 199 УК РФ не наступает при совокупности следующих обстоятельств (Примечание 2 ст. 199 УК РФ):
- лицо, впервые совершило преступление, предусмотренное ст. 199 УК РФ;
-этим лицом либо организацией полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа в размере, определяемом в соответствии с НК РФ.
Уплатой задолженности лицо, совершившее преступление, предусмотренное ст. 199 УК РФ, совершает добровольный и окончательный отказ от доведения преступления до конца (ч. 2 ст. 31 УК РФ, ч.2 ст. 75 УК РФ).
