В преддверии отпускного сезона проанализируем сложные моменты, связанные с отпускными выплатами, учитывая последние разъяснения контролирующих органов и арбитражную практику.
Напомним алгоритм исчисления отпускных выплат. На время отпуска за работником сохраняется средний заработок (ст. 139 ТК РФ), Порядок определения которого утвержден постановлением Правительства РФ от 24.12.07 г. № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы». Сам расчет среднего заработка, который действует более 7 лет, как правило, не вызывает у бухгалтеров столько споров, сколько порядок исчисления налогов (НДФЛ, налог на прибыль), связанных с отпускными выплатами.
Проблемные вопросы перечисления НДФЛ с отпускных выплат
Когда необходимо исчислить, удержать и перечислить сумму НДФЛ с отпускных выплат работнику?
Напомним, что согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Но проблема заключается в квалификации отпускных выплат: являются ли они вознаграждением за труд (т.е. заработной платой) либо иным доходом работника.
От квалификации выплат зависит и порядок уплаты НДФЛ. Если приравнивать отпускные к заработной плате, то НДФЛ необходимо уплачивать в бюджет в последний день месяца (п. 2 ст. 223 НК РФ), а если квалифицировать отпускные как выплаты, не связанные с оплатой труда, НДФЛ необходимо уплачивать в день фактической выплаты отпускных работнику (п.п. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Рассматривая налоговый спор, связанный с квалификацией отпускных выплат и соответственно моментом перечисления НДФЛ в бюджет, высшие арбитры (постановление ВАС РФ от 7.02.12 г. № 11709/11, Определение ВАС РФ от 14.01.14 г. № ВАС-19367/13) пришли к выводу, что НДФЛ с отпускных перечисляется в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 226 НК РФ.
Следовательно дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета работника в банках. В том случае, если отпускные выплачиваются из кассы работодателя (за счет средств, снятых со счета в банке), то НДФЛ перечисляется в бюджет в день получения денежных средств в банке для выплаты отпускных. Если наличная выручка от продажи товаров, выполнения работ и (или) оказания услуг, страховые премии расходуется на выплату отпускных, то НДФЛ перечисляется в бюджет на следующий день после выплаты отпускных работнику из кассы.
Следует отметить, что суды взяли на вооружение позицию ВАС РФ, изложенную в постановлении от 7.02.12 г. № 11709/11.
Так, в решении Арбитражного суда Тамбовской области от 1.05.15 г. № А64-2400/2014 судьями сделан вывод, что перечисление НДФЛ с отпускных выплат производится согласно п. 6 ст. 226 НК РФ.
В постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.15 г. № А60-36718/2014 отмечено, что дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.
При этом судьи акцентировали внимание на том, что