ПФР и ФСС РФ направили плательщикам страховых взносов обзор ответов на спорные вопросы, касающиеся начисления страховых взносов в тех или иных ситуациях (Письмо от 29.07.2014 г. ПФР №НП-30-26/9660, ФСС РФ №17-03-10/08-2786П). Целью выпущенного письма является единообразное применение норм «страхового» законодательства. Однако все неоднозначные вопросы в части необходимости начисления страховых взносов решены в пользу фондов.
Обзор ответов на вопросы, посвященные начислению страховых взносов в определенных ситуациях, можно условно разделить на 3 группы.
Первая группа касается выплат, прописанных в коллективном договоре. Вторая группа рассматривает начисление страховых взносов на некоторые виды командировочных расходов (возмещение расходов по оплате услуг VIP-зала, по найму жилого помещения в командировках без подтверждающих документов, выплаты работникам при однодневных командировках). И третья группа – иные расходы (например, компенсация морального вреда работнику в связи с причинением увечья или иным повреждением здоровья, стипендии, выплачиваемые на основании ученического договора, оплата приобретенных санаторно-курортных путевок для работников, подарки, выданные работникам).
- Первая группа – выплаты по коллективному договору
Перед тем как перейти к ответу на вопрос о начислении страховых взносов на ряд выплат, предусмотренных коллективным договором, чиновники напомнили о внесенных изменениях в ст. 7 Федерального закона №212-ФЗ от 24.07.2009 г. (далее по тексту – Закон №212-ФЗ) с 1 января 2011 года.
Смысл внесенных поправок, по мнению чиновников, заключается в том, что все выплаты в пользу работников в денежной и натуральной формах, произведенные работодателем в рамках трудовых отношений между работником и работодателем, являются объектом обложения страховыми взносами (ч.1 ст.7 Закона №212-ФЗ). Исключением из данного правила являются выплаты, поименованные в ст. 9 Закона №212-ФЗ.
В качестве примера выплат, осуществляемых работодателем по коллективному договору, чиновниками приводятся материальная помощь, единовременная выплата работникам, уходящим на пенсию, компенсация стоимости путевок, адресная социальная помощь, оплата стоимости лечения и медикаментов, выплата в размере среднего заработка работникам-донорам, оплата за время прохождения военных сборов и подготовки к ним, допризывной подготовки.
Позиция фондов однозначна - страховые взносы следует начислять на все приведенные выплаты и вознаграждения.
Проанализируем каждую из приведенных выплат с учетом сложившейся арбитражной практики.
1.1. Материальная помощь
Напомним, что в определенных ситуациях выплаченная материальная помощь работникам не подлежит обложению страховыми взносами. Перечень таких ситуаций приведен в ст.9 Закона №212-ФЗ:
|
Примеры материальной помощи |
Основание |
|
Материальная помощь в сумме, не более 4 000 рублей на одного работника за расчетный период. |
п. 11 ч. 1 ст. 9 Закона №212-ФЗ |
|
Единовременная материальная помощь работнику для возмещения материального ущерба или вреда здоровью, причиненного чрезвычайным обстоятельством, стихийным бедствием, а также пострадавшим от террористических актов на территории РФ. |
пп. «а» п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона №212-ФЗ |
|
При этом частичная оплата стоимости проезда работников к месту захоронения родственников является составной частью материальной помощи, оказываемой предприятием, а поэтому не входит в базу для начисления страховых взносов (Решение арбитражного суда Ямало-Ненецкого АО от 08.09.2014 г. №А81-1435/2014). |
пп. «б» п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона №212-ФЗ |
|
Материальная помощь работнику в связи с рождением или усыновлением ребенка при условии, что такая материальная помощь оказывается в течение первого года после рождения (усыновления) и размер ее составляет не более 50 000 рублей на каждого ребенка. |
пп. «в» п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона №212-ФЗ |
В остальных случаях сумма материальной помощи облагается страховыми взносами. Так, суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работнику в связи со смертью родителей супруга (супруги), подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке, независимо от того, что данные выплаты предусмотрены коллективным договором с работниками (Постановление ФАС Московского округа от 03.02.2014 г. №Ф05-17540/2013).
Таким образом, с выводами фондов в отношении обложения страховыми взносами материальной помощи, нельзя не согласиться.
ПОРЯДОК БЕССПОРНОГО ВЗЫСКАНИЯ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ С ОРГАНИЗАЦИЙ
1.2. Единовременная выплата работникам, уходящим на пенсию
Позиция фонда о необходимости начисления страховых взносов при выплате единовременного пособия в связи с выходом работника на пенсию по старости или инвалидности не является неожиданностью для страхователя. Фактически фонд еще раз подтвердил мнение Минтруда РФ, изложенное в письме от 04.12.2013 г. №17-3/2038. Основной аргумент - выплата работникам каких-либо единовременных пособий в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон, в частности, в связи с выходом на пенсию, трудовым законодательством РФ не предусмотрена, а поэтомудолжна облагаться страховыми взносами.
Сложившаяся судебная практика свидетельствует об обратном. Так, в одном из судебных дел (Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2014 г. №А27-8086/2014) рассматривалась следующая ситуация: работникам, обладающим правом на пенсионное обеспечение, выплачивается единовременное пособие при наступлении права выхода на пенсию. Выплата не зависит от условий труда работника.Судьи отметили, что выплаты носят социальный характер, не обусловлены выполнением трудовой функции и условиями труда, не включаются в состав оплаты труда, а, следовательно, не относятся к объекту обложения страховыми взносами.
Аналогичные решения выносились судами и ранее - выплаты, производимые сотрудникам, увольняемым в связи с достижением ими пенсионного возраста и выходом на пенсию, не обладают ни одним из признаков, присущих объекту обложения страховыми взносами по ст.7 Закона №212-ФЗ (Постановление ФАС Поволжского округа от 03.10.2013 г. №А65-21043/2012). В этом решении судьи апеллировали к позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 г. №17744/12, суть которой заключается в том, что выплаты социального характера, основанные на положениях коллективного договора, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества и условий выполнения работы и не являющиеся стимулирующими, страховыми взносами не облагаются.
ВЕДЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ООО, СТОИМОСТЬ
1.3. Компенсация стоимости путевок
В совместном письме чиновники ПФР и ФСС РФ также отметили, что компенсация работодателем стоимости санаторно-курортных и туристических путевок для работников облагается страховыми взносами.
Однако, руководствуясь позицией Президиума ВАС РФ (Постановление от 14.05.2013 г. №17744/12), арбитражные суды приходили к следующим выводам: компенсация стоимости путевок на санаторно-курортное лечение производилась работодателем не в связи с наличием трудового договора. Указанные выплаты не являются выплатами в рамках трудовых отношений, а поэтому они не включаются в базу для начисления страховых взносов (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.06.2014 г. №А19-14036/2013, Уральского округа от 05.06.2014 г. №Ф09-1655/14, от 25.04.2014 г. №Ф09-2274/14, Центрального округа от 03.04.2014 г. №А14-2025/2013). Но во всех рассматриваемых делах размер компенсации стоимости санаторно-курортных и туристических путевок был предусмотрен в коллективном договоре и не зависел от условий работы работников (трудового стажа, производственных показателей и пр.). Произведенные на основании локального акта выплаты социального характера работникам (в том числе приобретение санаторно-курортных путевок) не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы и не относятся к оплате труда. Соответственно, по мнению судьей, такие суммы не облагаются страховыми взносами.
В иной ситуации, когда оплата путевок конкретных должностных лиц предусмотрена трудовым договором, обусловлена занимаемой должностью и, следовательно, относится к вознаграждению за труд, судьи признают правомерным решение фонда о начислении страховых взносов (Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 05.09.2014 г. №А82-412/2014).
1.4. Оплата стоимости лечения и медикаментов
Оплата стоимости лечения и медикаментов для работников, как правило, являются выплатами социального характера и не относятся к выплатам, связанным с выполнением работниками трудовых обязанностей. Основанием подобных выплат является коллективный договор. Тем не менее, по мнению фондов, данные выплаты также подлежат обложению страховыми взносами.
Однако арбитражные суды не поддерживают данную позицию:
|
Реквизиты судебных решений |
Определение суда |
|
Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 05.09.2014 г. №А82-412/2014 |
На основании заявления работника возмещена стоимость платных медицинских услуг. Данные выплаты не являются вознаграждением в рамках трудовых отношений, поскольку в силу их характера не являются оплатой труда (вознаграждением за труд) работника либо материальной помощью, как это определено статьей 129 ТК РФ, в связи с чем, не подлежат обложению страховыми взносами. |
|
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.03.2014 г. №А56-29412/2013 |
Компенсация стоимости стоматологических услугявлялась единовременной, эта выплата не предусмотрена трудовым договором, заключенным обществом с работником. Доказательств, свидетельствующих о том, что такая выплата является оплатой труда работника, то есть носит систематический характер, зависит от трудового вклада работника, сложности, количества и качества выполняемой работы, исчислялась исходя из установленных окладов, тарифов, надбавок, периода трудового стажа, ПФР не представлено. |
|
Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2014 г. №А27-12602/2013 |
Оплата протезирования зубов работников имеет своей целью их оздоровление и непосредственно не связана с выполнением работниками трудовых обязанностей, не является стимулирующей или компенсирующей выплатой, имеет нерегулярный характер, производится вне зависимости от стажа работника и результатов его работы, следовательно, не должна учитываться при расчете базы по страховым взносам. |
1.5. Выплата в размере среднего заработка работникам-донорам
Статьей 186 ТК РФ установлены определенные гарантии при выполнении работниками социально значимой функции, предусмотренной Законом РФ от 09.06.1993 г. №5142-1 «О донорстве крови и ее компонентов»: сохранение за работником его среднего заработка за дни сдачи крови и ее компонентов и предоставленные в связи с этим дни отдыха. Выплата среднего заработка работнику возможна только при наличии трудовых отношений между работником и работодателем в силу ст. 15 ТК РФ, что включает указанную выплату в базу для обложения страховыми взносами (ч.1 ст.7 ФЗ №212-ФЗ). В соответствии с позицией, приведенной Президиумом ВАС РФ (Постановление от 13.09.2011 г. №4922/11), «законодательное закрепление положения о том, что за работником в упомянутых случаях сохраняется средний заработок, означает, что работнику за день сдачи крови и ее компонентов и день отдыха после этого выплачивается заработная плата». Аналогичный вывод сформулирован Президиумом ВАС в Постановлении от 13.05.2014 г. №104/14.
Судебная практика при рассмотрении данного вопроса ориентируется на вышеприведенные Постановления ВАС РФ (Решение арбитражного суда Московской области от 18.08.2014 г. №А41-22997/14).
В Письме Минтруда РФ от 17.02.2014 г. №17-4/В-54 также разъяснялось, что спорные выплаты не подпадают под те виды выплат, которые в соответствии со ст. 9 Закона №212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами.
С учетом изложенного, спорные выплаты в виде среднего заработка работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставляемые в связи с этим дни отдыха подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.
1.6. Оплата за время прохождения военных сборов и подготовки к ним, допризывной подготовки
Согласно п. 2 ст. 6 Федерального закона от 28.03.1998 г. №53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе» (далее по тексту - Закон №53-ФЗ) граждане на время прохождения военных сборов освобождаются от работы или учебы с сохранением за ними места постоянной работы или учебы и выплатой среднего заработка или стипендии по месту постоянной работы или учебы. Работодатель обязан освобождать работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей (ст. 170 ТК РФ).
При этом расходы организаций, связанные с выплатой работникам среднего заработка с учетом соответствующих начислений на фонд оплаты труда по месту постоянной работы подлежат компенсации (пп.5 п.2 Правил компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами РФ в связи с реализацией Закон №53-ФЗ, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 г. №704).
То есть в период военных сборов работающие граждане освобождаются от исполнения трудовых обязанностей, но трудовые отношения между ними и работодателем сохраняются.
Таким образом, средний заработок, выплачиваемый в период прохождения военных сборов, облагается страховыми взносами (Решение арбитражного суда Московской области от 18.08.2014 г. №А41-22997/14).
- Вторая группа – «командировочные» выплаты
Вторая группа ответов на вопросы была посвящена начислению страховых взносов в случае возмещения командировочных расходов в спорных ситуациях.
НОВЫЕ СТАВКИ ПО СТРАХОВЫМ ВЗНОСАМ
2.1. Расходы VIP-зала
Поскольку расходы на оплату VIP-зала относятся к дополнительным, а не обязательным платежам, то, по мнению фондов, на такие командировочные расходы необходимо начислять страховые взносы.
Однако в том случае если в локальном нормативном акте организации прописана возможность оплаты VIP-залов, то такую компенсацию можно отнести к командировочным расходам, которые освобождены от уплаты страховых взносов (Постановления ФАС Поволжского округа от 27.01.2014 г. №А65-10641/2013, Северо-Западного округа от 29.11.2013 г. №А05-960/2013).
Так, в одном из судебных дел, оплата сотрудникам, направляемым в командировку, услуг VIP-зала в аэропорту была предусмотрена локальным нормативным актом - положением о служебных командировках работников. И суд пришел к выводу о том, что расходы по обслуживанию в VIP-залах аэропортов подлежат отнесению к командировочным расходам в силу локального нормативного акта общества и в соответствии с ч. 2 ст. 9 Закона №212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами (Постановление ФАС Уральского округа от 28.08.2014 г. №А60-51597/2013).
2.2. Оплата жилья в командировке
Согласно ч. 2 ст. 9 Закона №212-ФЗ не облагаются страховыми взносами фактически произведенные и документально подтвержденные расходы по найму жилья в командировке.
На практике командированный работник может не представить в бухгалтерию документы, подтверждающие оплату жилья (например, в случае их утери). По мнению фондов, страховые взносы начисляются на всю сумму возмещаемых расходов по найму жилья. Исключением являются работники организаций, финансируемых из федерального бюджета, для которых нормы расходов при отсутствии подтверждающих документов.
По мнению судей, законодательством о социальном страховании не определены ни нормы расходов по найму жилого помещения, ни порядок их установления применительно к страховым взносам на обязательное пенсионное и медицинское страхование. Организация вправе прописать во внутреннем локальном документе нормы возмещения расходов на жилье без представления подтверждающих расходы документов. Исходя из этого, на сумму возмещения таких расходов в пределах прописанных нормативов, страховые взносы не начисляются (Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2014 г. №А76-22964/2013, Решение арбитражного суда Башкортостан от 13.03.2014 г. №А07-1397/2014, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.12.2013 г. №А26-10709/2012).
2.3. Суточные за однодневную командировку
По мнению фондов, в случае возмещения работнику расходов, связанных с однодневной командировкой, страховые взносы не начисляются при условии документального подтверждения расходов (пп. «и» п.2 ч.1 ст.9 Закона №212-ФЗ). То есть в случаях, когда суточные выплачиваются в фиксированном размере, без документального подтверждения командировочных расходов, страховые взносы начисляются в общеустановленном порядке.
Иную точку зрения приходится доказывать в судах. Так, в Определении ВАС РФ от 12.05.2014 г. №ВАС-5640/14 отмечено, что расходы за однодневные командировки в фиксированных суммах являются компенсационными, произведены с разрешения работодателя и не подлежат обложению страховыми взносами. Исходя из этой логики, другие суды также признают выплаченные своим работникам денежные средства при направлении их однодневные командировки, возмещением расходов, связанных с исполнением трудовых функций, не подлежащих обложению страховыми взносами (Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 05.09.2014 г. №А82-412/2014, Решение арбитражного суда Ярославской области от 25.08.2014 г. №А82-2253/2014).
- Третья группа – иные выплаты
В третьей группе рассмотрены случаи начисления страховых взносов на иные виды выплат в спорных ситуациях.
3.1. Подарки работникам
Напомним, что в случае получения работниками подарков по договору дарения, объекта обложения страховыми взносами не возникает (ч. 3 ст. 7 Закона №212-ФЗ).
Однако на практике передачей подарков работодатели пытаются завуалировать часть заработной платы.
Так, в одном из рассматриваемых судебных дел работодатель поощрял работников ценными подарками согласно Положению о поощрении. Основными критериями поощрения являлись оперативность и профессионализм работника в решении вопросов, входящих в его компетенцию, в подготовке документов, выполнении поручений руководителя, своевременное, добросовестное, качественное выполнение трудовых обязанностей. В такой ситуации выплаты в виде ценных подарков подлежат обложению страховыми взносами, поскольку произведены в рамках трудовых договоров и трудовых отношений, являются элементами оплаты труда и не поименованы в перечне выплат, которые не подлежат обложению страховыми взносами (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2014 г. №А44-3041/2013).
То есть если подарок является элементом (составной частью) заработной платы, то их стоимость (даже при наличии договора дарения) подлежит включению в расчетную базу для начисления страховых взносов (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.12.2012 г. №А63-8849/2012).
3.2. Компенсация морального вреда
В своем совместном письме фонды подтвердили ранее изложенную позицию в Письме ФСС РФ от 18.12.2012 г. №15-03-11/08-16893. Компенсация морального вреда,выплаченная работнику в размере, определяемом соглашением сторон трудового договора либо судебным решением, страховыми взносами не облагается (пп. «а» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ) только при наличии подтвержденного факт причинения морального вреда (например, актом расследования несчастного случая, произошедшего с работником, судебным решением).
3.3. Стипендия по ученическим договорам
При заключении с работником ученического договора с выплатой стипендии, обязанность начисления страховых взносов на данные выплаты отсутствует. Фонды согласились с позицией, ранее выраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.12.2013 г. №10905/13. Поскольку выплаты стипендий производятся вне рамок трудовых отношений (ученический договор нельзя приравнять к трудовому или гражданско-правовому договору), то объект обложения страховыми взносами не возникает.
И в заключении следует отметить, что выпущенное фондами письмо согласовано с Минтрудом РФ. На практике это означает, что при проведении проверок страхователей, фонды будут руководствоваться изложенной в письме позицией,несмотря на имеющуюся противоположную арбитражную практику.
