Материальная помощь к отпуску
Многие работодатели в целях стимулирования мотивации сотрудников практикуют такое поощрение как выплата материальной помощи к ежегодному оплачиваемому отпуску. На первый взгляд, в налоговом законодательстве есть статья, устанавливающая прямой запрет на включение материальной помощи работникам в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу (п.23 ст.270 НК РФ).
Однако в названной норме говорится не обо всех расходах в виде материальной помощи, а только о таких, которые нельзя признать расходами на оплату труда. Чтобы соблюсти эту тонкую грань необходимо выполнить ряд условий:
- выплаты предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором;
- выплаты документально оформлены и экономически обоснованы (выплаченная материальная помощь должна быть связана с выполнением работником его трудовой функции).
Таким образом, гранью, разделяющей материальную помощь от учитываемой и не учитываемой в целях исчисления налога на прибыль является наличие связи выплаченной материальной помощи с результатами трудовой деятельности работника.
Так, на предприятиях железнодорожного транспорта, в коллективном договоре предусмотрена выплата материальной помощи при уходе работника в ежегодный оплачиваемый отпуск. Размер материальной помощи определяется в процентном отношении к должностному окладу (уровень % определяется категорией работников) в зависимости от непрерывного стажа работы в железнодорожной отрасли и отсутствия дисциплинарных наказаний.
Оформленная подобным образом материальная помощь к отпуску является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций работником и, следовательно, признается в составе расходов при исчислении налога на прибыль (Письма Минфина РФот 29.02.2012 г. №03-03-06/4/13, от 03.09.2012 г. № 03-03-06/1/461, от 03.07.2012 г.№03-03-06/1/330, от 15.05.2012 г. №03-03-10/47,от 28.04.2012 г. №03-03-06/1/211, от 20.04.2012 г. №03-03-06/1/200, Письмо ФНС РФ от 26.06.2012 г. №ЕД-4-3/10421@).
В случае возникновения налоговых споров, арбитражные суды руководствуются позицией, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 01.10.2013 г. №ВАС-2339/13, от 30.11.2010 г. №ВАС-4350/10. Выплаты работникам к отпуску, предусмотренные коллективным договором, входят в систему оплаты труда, являются экономически обоснованными и направленными на осуществление деятельности, приносящей доход (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 22.04.2013 г. №А32-23147/2011, Поволжского округа от 01.02.2013 г. №А65-12517/2012).
Таким образом, если налогоплательщик при уходе работника в ежегодный отпуск производит единовременные выплаты, отвечающие вышеприведенным критериям, то у него имеются все основания для признания выплат в составе учитываемых расходов по налогу на прибыль (ст. 255 НК РФ).
Единовременные выплаты при уходе на пенсию
Данный вид выплат, по мнению автора, невозможно ни при каких обстоятельствах отнести к разряду обоснованных расходов, поскольку такие затраты экономически не оправданы и не направлены на получение дохода (работник увольняется и не участвует в дальнейшей деятельности предприятия).
Существующая арбитражная практика поддерживает такой подход (Определение ВАС РФ от 20.09.2012 г. №ВАС-11976/12, Постановление Президиума ВАС от 01.03.2011 г. № 13018/10, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2013 г. №А81-1945/2012): выплаты носят непроизводственный характер и не связаны с оплатой труда работника, поскольку связаны с наступлением не зависящего от работников определенного события - достижения пенсионного возраста и получения права на пенсионное обеспечение и не зависят от достижения работниками каких-либо производственных результатов, профессионального мастерства.
Таким образом, единовременные выплаты в связи с выходом на пенсию не являются расходами на оплату труда и не должны признаваться в расходах, учитываемых при исчислении налога на прибыль (п. 25 ст. 270 НК РФ).
Предоставление питания работникам
Некоторые работодатели предусматривают в коллективном и (или) трудовом договорах обязанность по обеспечению работников бесплатным или льготным питанием, несмотря на то, что такая обязанность не вытекает из норм других законов. При этом питание может быть организовано в форме «шведского стола», для работников может быть установленальготная цена и пр. Исходя из смысла п. 25 ст. 270 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в виде исключения учитываются расходы на оплату бесплатного или льготного питания работников, предусмотренного трудовыми и (или) коллективными договорами.
Таким образом, расходы на организацию питания работникам учитываются при исчислении налога на прибыль в том случае, если они предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами (Письма Минфина РФ от 04.06.2012 г. № 03-03-06/1/292, от 17.01.2011 г. №03-04-06/6-1, Письмо УФНС РФ по г. Москве от 13.04.2011 г. №16-15/035625@).
Арбитражная практика подтверждает приведенную позицию (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2013 г. №Ф07-1126/13, Московского округа от 14.03.2013 г. №А41-33151/11).
Компенсация стоимости путевок
Одним из распространенных видов услуг социального характера является компенсация (полностью или частично) стоимости оплаты путевок на лечение работника и членов его семьи, в детские оздоровительные лагеря.
Прямой запрет на признание затрат на оплату путевок и иных аналогичных расходов установлен п. 29 ст. 270 НК РФ. Однако один из налогоплательщиковрешил оспорить конституционность п. 29 ст. 270 НК РФ и пп.7 п.1 ст.264 НК РФ, поскольку данные нормы не позволяют налогоплательщику учесть обязательные для нее затраты на профилактическое лечение работников, занятых на работах с вредными (тяжелыми) условиями труда, в качестве расходов на производство и тем самым неправомерно лишают организации их собственности в виде полученной прибыли. Как указал КС РФ (Определение от 16.07.2013 г. №1216-О, позиция доведена до налоговых органов Письмом ФНС РФ от 24.12.2013 г. №СА-4-7/23263) «…с учетом приведенных законоположений пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрена возможность учесть для целей обложения налогом на прибыль организаций не все, а лишь некоторые расходы, связанные с оплатой лечения работников (расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда). Что касается затрат на оплату путевок на лечение и иных аналогичных расходов, то согласно п. 29 ст. 270 НК РФ они не учитываются в качестве расходов по налогу на прибыль организаций».
Таким образом, расходы на оплату путевок на лечение работников, членов их семей, в детские оздоровительные лагеря (независимо от того, что предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами) не признаются в расходах в целях исчисления налога на прибыль, что подтверждается примерами судебных решений (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.02.2014 г. № Ф04-912/14, Определение ВАС РФ от 07.02.2013 г. №ВАС-196/13, от 05.07.2013 г. №ВАС-8283/13).
Оплата спортивных занятий
С целью оздоровления работников, в положениях коллективного и (или) трудового договоров может устанавливаться компенсация спортивных занятий (оплата дорожки в бассейне, абонемент в фитнес-центр и пр.).
Несмотря на то, что в п.29 ст. 270 НК РФ установлен прямой запрет на включение расходов на оплату занятий в спортивных секциях, кружках или клубах при исчислении налога на прибыль, по данному поводу возникают многочисленные налоговые споры. И арбитражная практика в ряде случаев поддерживает налогоплательщиков.
Так, арендуя спортивный зал для проведения спортивно-тренировочных занятий работников, суд вынес решение в пользу налогоплательщика. Вердикт суда (Постановление ФАС Поволжского округа от 06.12.2012 г. №A65-30795/2011) - затраты на проведение спортивно-тренировочных занятий носят производственный характер и целью заключения указанного договора является обеспечение нормальных условий труда, улучшение условий охраны труда, укрепление здоровья работников и повышения производительности их труда. В этом случае расходы по аренде спортивного зала для посещения работниками спортивно-тренировочных занятий были признаны правомерными на основании пп.7 п.1 ст.264 НК РФ.
Однако данный вид расходов трудно отнести к разряду обоснованных, поскольку такие затратыэкономически не оправданы и напрямую отнесены к не учитываемым в целях налогообложения прибыли.
Выплаты к памятным, юбилейным датам, профессиональным праздникам
Выплаты, приуроченные к профессиональным праздникам, знаменательным, юбилейным датам, не связаны с производственными результатами работников и не учитываются при исчислении налога на прибыль (Письма Минфина РФ от 24.04.2013 г. №03-03-06/1/14283, от 15.03.2013 г. №03-03-10/7999, от 22.11.2012 г. №03-04-06/6-329, от 28.05.2012 г. №03-03-06/1/281).
В арбитражной практике встречаются единичные решения, позволяющие учитывать премии к праздничным юбилейным датам в составе признаваемых расходов (Постановления ФАС Уральского округа от 05.09.2011 г. №Ф09-5411/11, Московского округа от 17.06.2009 г. №КА-А40/4234-09).
Однако, как отмечено в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.2014 г. №А45-25321/2012, к выплатам стимулирующего характера не относятся премии к праздничным и юбилейным датам, расходы на выплату премий к праздникам «День России» и «8 Марта» не являются экономически обоснованными, не связаны с производственными результатами.
В настоящей статье мы проанализировали часто встречающиеся на практике выплаты социального характера. Но, руководствуясь общим принципом, налогоплательщик должен оценить последствия введения новых, не приведенных в статье, составляющих социального пакета.
