Когда налогоплательщик проиграл судебную баталию и ему начислена недоимка по налогам (сборам), имеется ли возможность хотя бы снизить начисленную сумму штрафных санкций? На практике налоговики зачастую не учитывают обстоятельства, которые позволяют снизить размер штрафа минимум в 2 раза.
По общему правилу, при наличии смягчающих обстоятельств налоговый штраф должен быть уменьшен минимум в 2 раза (п.3 ст.114 НК РФ). Налоговая инспекция при вынесении решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения зачастую не учитывает у налогоплательщика наличие смягчающих обстоятельств для снижения штрафа (постановления Пленума ВАС РФ и ВС РФ от 11.06.1999 г. №41/9 и Конституционного суда РФ от 15.07.1999 г. №11-П).
Статьей 106 НК РФ предусмотрено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность в НК РФ.
Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут компании и физические лица в случаях, предусмотренных гл.16 и 18 НК РФ (п.1 ст.107 НК РФ).
В соответствии с п.1 ст.112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
При этом непредставление документов, например, по причине болезни главного бухгалтера должно быть документально подтверждено, иначе данный факт будет отклонен судом (Решение АС Нижегородской области от 04.10.2016 г. №А43-23657/2016).
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Иными словами, перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, указанный в ст. 112 НК РФ, не является исчерпывающим.
Таким образом, судом, рассматривающим дело, так же как и налоговым органом при привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам мероприятий налогового контроля, могут быть признаны смягчающими иные обстоятельства.
Как указано в п.19 постановлении Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11.06.1999 г. №41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК РФ», если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в п.1 ст.112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.
Судебная практика рассмотрения смягчающих обстоятельств, позволяющих снизить штраф
Согласно правовой позиции КС РФ, изложенной в постановлении от 30.07.2001 г. №13-П, суды при наложении санкции должны учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции РФ недопустимо.
На практике налоговики в лучшем случае снижают штраф в 2 раза. Однако суды снижают штрафы в 10 раз и больше. Проанализируем, какие смягчающие обстоятельства позволяют существенно снизить штраф. Тяжелое финансовое положение компании позволило снизить размер штрафа за неуплату налога на прибыль и НДС с 846,9 тыс. рублей до 169,4 тыс. рублей, т.е. в 5 раз (Постановление АC Северо-Западного округа от 14.04.2017 г. №А13-7201/2015). А впервые совершенное правонарушение позволяет снизить штраф за неправомерный вычет НДС в 2 раза (Решение АС Ямало-Ненецкого АО от 17.04.2017 г. №А81-4/2017).
Штрафы налоговому агенту за неперечисление (несвоевременное перечисление) НДФЛ
В соответствии со ст.23 НК РФ налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги, и компания, являясь налоговым агентом, обязана при перечислении заработной платы удержать и перечислить в бюджет сумму НДФЛ.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика, уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Как показывает судебная практика, если речь идет об исполнении обязанностей налогового агента и, соответственно, снижении штрафа по ст.123 НК РФ, то суды оставляют без внимания такие причины налогового агента, как:
- последствия ликвидации аварии в компании;
- введение процедуры наблюдения сроком на шесть месяцев в рамках производства и связанная с этим приостановка деятельности организации;
- снижение производительности работ;
- отсутствие навигации и тяжелые погодные условия;
- сложное финансовое положение;
- важность налогоплательщика для города, в связи с созданием рабочих мест и обеспечением занятости населения.
Как отмечают суды, из положений ст.24 НК РФ следует, что налоговый агент должен не только знать о существовании обязанностей, вытекающих из налогового законодательства, но и обеспечить их выполнение, то есть использовать все необходимые меры для недопущения события противоправного деяния.
Функция налогового агента сводится к исчислению, удержанию из доходов налогоплательщика и своевременному перечислению в бюджет НДФЛ, но никоим образом не к распоряжению по своему усмотрению такими средствами.
В действительности, оставляя данный налог на предприятии, заявитель вместо исполнения обязанностей налогового агента незаконно использовал удержанные денежные средства в текущей деятельности компании.
Таким образом, вмененное компании налоговое правонарушение совершено умышленно, то есть компания осознавала противоправный характер своих действий.
Цена вопроса в данном решении – штраф в размере 6, 6 млн рублей (Решение АС Сахалинской области от 17.04.2017 г. №А59-447/2017).
В подобном деле суд также не учел в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, добросовестность налогового агента и признание им вины в совершенном правонарушении, отсутствие неблагоприятных экономических последствий правонарушения и причиненного государству материального ущерба, тяжелое финансовое положение в проверяемом периоде, повлекшее несвоевременное перечисление НДФЛ, отсутствие умысла в совершенном правонарушении.
Судьи подчеркнули, что добросовестное исполнение обязанностей является нормой поведения. А средства, удержанные из доходов работников компании в качестве НДФЛ, не являются для налогового агента собственными и он не вправе самостоятельно ими распоряжаться.
Кроме того, судом было учтено, что ранее по результатам налоговой проверки компании уже принимался акт о привлечении к налоговой ответственности за неполное перечисление сумм НДФЛ (Определение АС Волгоградской области от 23.03.2017 г. №А12-41063/2016).
Размер штрафа сам по себе не является достаточным основанием для его снижения. Как правило, налоговым агентам могут снизить штраф в 2 раза (за небольшую просрочку в перечислении НДФЛ). И исключением является снижение штрафа в 6,9 раза за несвоевременное перечисление НДФЛ (Постановление АС Дальневосточного округа от 05.10.2016 г. №Ф03-4598/2016).
«Пенсионные» штрафы
Можно ли снизить штраф за опоздание со сдачей пенсионной отчетности?
С 1 января 2017 года вопросы исчисления и уплаты страховых взносов, в том числе на обязательное пенсионное страхование, регулируются гл.34 НК РФ.
Соответственно, при установлении ответственности и назначении наказания необходимо руководствоваться гл.15 НК РФ.
Однако, до 01.01.2017 г., по мнению специалистов ПФР, в пенсионном законодательстве не указаны обстоятельства, исключающие вину лица в связи с непредставлением страхователем в установленный срок отчетности, не определен порядок снижения сумм штрафов за данное правонарушение. Поэтому сумма штрафа не подлежит пересмотру и снижению.
Но, как свидетельствует судебная практика, размер штрафа можно существенно снизить. Нельзя однозначно сказать насколько будет снижен размер штрафа за позднюю сдачу отчетности. Суды по-разному оценивают наличие смягчающих обстоятельств.
В Постановлении от 19.01.2016 г. №2-П Конституционный суд РФ указывает на индивидуализацию содержания (объема) ответственности. То есть должны быть рассмотрены конкретные обстоятельства, которые послужили причиной несвоевременного представления отчетности для рассмотрения их судом при принятии решения о смягчении вины и снижении суммы штрафных санкций.
ПРИМЕР №1
Компания представила индивидуальные сведения по форме РСВ-1 с нарушением установленного срока на 4 месяца, что послужило основанием для привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 945 618, 26 рублей.
В качестве смягчающих обстоятельств компания привела в суде следующие факты:
- отсутствие причинения существенного вреда государственным и общественным интересам, в связи с незначительностью нарушения срока предоставления сведений (4 месяца);
- задолженности по страховым взносам не имеется;
- совершение такого правонарушения впервые.
Компанией данное нарушение не оспаривалось, а в качестве причины была названа смена руководства и главных бухгалтеров, в связи с чем, была утеряна база расчета налогов.
Но данные доводы суд не принял, поскольку сам по себе факт уплаты взносов не влияет на правонарушение связанное с не представлением индивидуальных сведений, поскольку обязанность по уплате взносов и обязанность по представлению индивидуальных сведений являются различными.
Таким образом, решение ПФР оставлено в силе (Решение АС города Москвы от 24.03.2017 г. №А40-248810/2016).
В аналогичных делах (страхователи представили сведения индивидуального (персонифицированного) учета с нарушением установленного срока) суд признал соразмерной сумму штрафа в размере 1 000 рублей (Решение АС Ульяновской области от 10.01.2017 г. №А72-16860/2016), 8 000 рублей, т.е. снизил в 5 раз (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.04.2017 г. №А60-57728/2016), 1 000 рублей, т.е. снизил в 8 раз (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2017 г. №А60-51998/2016).
В споре с фондом компании удалось снизить штраф со 131 000 рублей до 1 000 рублей, т.е. в 131 раз (Решение АС Республики Марий Эл от 01.12.2016 г. №А38-9108/2016). Арбитражный суд учел в качестве смягчающих ответственность следующие обстоятельства: признание совершения правонарушения, совершение правонарушения впервые, отсутствие негативных последствий для работников и бюджета, социально-значимый характер деятельности предприятия.
Значительного снижения штрафа удается добиться социально значимым компаниям. Например, суд принял во внимание то обстоятельство, что деятельность учреждения является социально значимой, направленной на сохранение здоровья населения, что оно обеспечивает работой 55 человек. Кроме того, суд отметил, что неуплата учреждением страховых взносов обусловлена его добросовестным заблуждением относительно применяемого тарифа (т.е. страхователь неправомерно применял пониженный тариф), неверным толкованием правовой нормы (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2017 г. №А50-18767/2016).
Можно ли учесть смягчающие обстоятельства при одновременном наличии отягчающих?
В НК РФ приведены лишь обстоятельства как смягчающие, так и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Обстоятельством, совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. При этом лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа (п.2, п.3 ст.112 НК РФ).
А можно ли применить смягчающие обстоятельства при одновременном наличии отягчающих? Суды допускают такую возможность, поскольку установление отягчающих ответственность обстоятельств не является юридическим препятствием применения смягчающих обстоятельств (Постановление АС Центрального округа от 14.07.2015 г. №Ф10-2166/2015).
НЕСВОЕВРЕМЕННАЯ СДАЧА ОТЧЕТНОСТИ: ПОСЛЕДСТВИЯ (ШТРАФЫ, БЛОКИРОВКА БАНКОВСКИХ СЧЕТОВ)
Можно ли применить смягчающие обстоятельства для снижения размера пени?
Наличие смягчающих обстоятельств не поможет снизить размер пеней (Постановление КС от 17.12.1996 г. №20П). Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции КС РФ (Постановление от 17.12.1996 г. №20-П, определение от 04.07.2002 г. №202-О), компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет.
Арбитражные суды опираются на вышеприведенную позицию КС РФ (Постановление АС Московского округа от 02.02.2017 г. №А40-66585/2016). И размер сниженного штрафа не имеет значения, поскольку «…из совокупности положений указанных норм не следует, что при наличии смягчающих обстоятельств подлежит снижению помимо штрафа за совершение налогового правонарушения еще и размер пени, т.е. денежной суммы, подлежащей выплате в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки, которая является способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов» (Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2017 г. №А68-5374/2016).
