Доверь свой бизнес
профессионалам
Услуги

Нюансы налогообложения участников доверительного управления

Налоговый учет участников договора доверительного управления имеет свои особенности, которые необходимо учитывать при планировании данной схемы взаимоотношений.

Прежде всего отметим, что к участникам договора доверительного управления относятся: доверительный управляющий,  учредитель управления и в отдельных случаях - выгодоприобретатель.

Учредитель управления может являться выгодоприобретателем.

Напомним, что учредителем доверительного управления согласно ст. 1014 ГК РФ является собственник имущества, а в случаях, предусмотренных ст. 1026 ГК РФ - иное лицо.

ВЕДЕНИЕ УЧЕТА ОРГАНИЗАЦИЙ

53.pngНалог на добавленную стоимость

Особенности исчисления и уплаты НДС при осуществлении операций по договорам доверительного управления  установлены ст.174.1 НК РФ.

Общие правила исчисления НДС по договорам доверительного управления

При передаче имущества в доверительное управление право собственности на него к доверительному управляющему не переходит и, следовательно, отсутствует факт реализации  (п. 1 ст. 39 НК РФ). Это означает, что передача имущества не является объектом налогообложения по НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

Важно!
Правила налогообложения операций по доверительному управлению распространяются на всех налогоплательщиков, независимо от применяемого ими режима налогообложения, в том числе и на лиц, применяющих УСН или ПСН (п.2 ст.346.11 НК РФ, пп.3 п.11 ст.346.43 НК РФ).

НДС у учредителя управления

При передаче имущества в доверительное управление спорным является вопрос о необходимости восстановления НДС со стоимости данного имущества, который был принят к вычету при постановке имущества на учет.

По мнению контролирующих органов, в связи с тем, что передача имущества в доверительное управление не является реализацией товаров (работ, услуг), суммы НДС, ранее правомерно принятые учредителем управления к вычету по имуществу, передаваемому в доверительное управление, подлежат восстановлению (Письма ФНС РФ от 03.05.2012 г. №ЕД-4-3/7383@, Минфина РФ от 14.11.2011 г. №03-07-11/311).

Как свидетельствует арбитражная практика, в подобных случаях нет законодательной нормы, обязывающей восстанавливать НДС.

БУХГАЛТЕРСКИЙ АУТСОРСИНГ

80.pngПРИМЕР №1

Гостиничный комплекс, который передан  в доверительное управление, входит в состав основных средств компании и отражается на специальном счете. Все имущество посредством доверительного управляющего используется в деятельности, облагаемой НДС.

В соответствии с договором доверительного управления учредитель управления вправе при необходимости и по своему желанию проводить работы по капитальному ремонту, реконструкции, доукомплектованию имущества. 

Налоговики отказали собственнику имущества (учредителю управления) в праве на вычеты НДС по услугам подрядчиков, связанных с ремонтом основных средств. По мнению налоговиков, собственник имущества должен восстановить суммы НДС в порядке ст.170 НК РФ.

44.pngСуды не поддержали доводы налоговиков на основании следующего.

Согласно абз.2 п.1 ст. 174.1 НК РФ при совершении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом на доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные в  гл.21 НК РФ.

То есть доверительный управляющий является налогоплательщиком НДС и имеет право на налоговые вычеты, когда совершает операции в соответствии с договором доверительного управления.
Однако в данном случае, работы и товары, по которым компанией заявлены вычеты по НДС, выходят за рамки условий договора доверительного управления имуществом, в связи с чем, оснований для применения положений п. 3 ст.174.1 НК РФ не имеется. 

Но при этом ст. 174.1 НК РФ не исключает право собственника имущества (учредителя управления) заявить налоговые вычеты при наличии оснований, предусмотренных НК РФ.

Напомним, что по общему правилу, право на налоговые вычеты по НДС возникает у компании при соблюдении им условий, предусмотренных ст.171 и 172 НК РФ.

БУХГАЛТЕРСКОЕ ОБСЛУЖИВАНИЕ

26.pngУсловиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются:



  • факт приобретения товаров (работ, услуг);
  • принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование);
  • наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выставленного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.
Передача имущества по договору доверительного управления в соответствии со ст. 39 и 146 НК РФ не является реализацией. При этом операции, осуществляемые с использованием этого имущества в рамках договора доверительного управления, признаются объектом обложения НДС. 

А доказательства того, что расходы учредителя управления в отношении имущества, переданного по договору доверительного управления, по которым были заявлены спорные налоговые вычеты, понесены доверительным управляющим, а также, что им заявлены налоговые вычеты по НДС по этим же расходам, налоговым органом не представлены.

У доверительного управляющего, несмотря на то, что он получил имущество для использования в налогооблагаемой деятельности, право на получение налогового вычета по этому имуществу не возникает, при расторжении договора доверительного управления учредитель управления вновь возместить налог он не сможет.

На основании вышеизложенного НДС, ранее правомерно принятый компанией (учредителем управления) к вычету при приобретении недвижимого имущества, не подлежит восстановлению в случае передачи этого имущества в доверительное управление (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.01.2014 г. №А26-600/2013).

ПОРЯДОК БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА УЧАСТНИКОВ ДОВЕРИТЕЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ

Важно!
Таким образом, при передаче имущества в доверительное управление соблюдается требования  ст.171 НК РФ для применения вычетов, поскольку объект используется в операциях, подлежащих налогообложению данным налогом (Определение ВС РФ от 24.02.2015 г. №306-КГ15-320).

НДС у доверительного управляющего

Немало проблем возникает и у доверительного управляющего в части применения налоговых вычетов.

В том случае, если доверительный управляющий осуществляет иные деятельности, то право на вычет сумм НДС возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг) при осуществлении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом и используемых им при осуществлении иной деятельности (п.3 ст.174.1 НК РФ).

То есть для того, чтобы воспользоваться вычетом по НДС (даже в случае, когда доверительный управляющий применяет спецрежим), ему необходимо организовать раздельный учет товаров (работ, услуг), используемых в рамках доверительного управления и иной деятельности (Постановление АС Уральского округа от 16.10.2015 г. №Ф09-7428/15).

А при реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав доверительный управляющий, исполняющий обязанности налогоплательщика НДС, при составлении счетов-фактур порядковый номер счета-фактуры через разделительный знак «/» (разделительную черту) дополняется утвержденным доверительным управляющим цифровым индексом, обозначающим совершение операции в соответствии с конкретным договором доверительного управления имуществом (раздел II Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 г. №1137).

104.pngОтчетность по НДС

Особенности предоставления отчетности для доверительных управляющих законодательством не установлено. Поэтому итоговые показатели единой книги покупок и продаж доверительный управляющий включает в соответствующие разделы налоговой декларации по НДС (п.5 ст.174 НК РФ).

Налог на прибыль

Сразу отметим, что участники договора доверительного управления не могут применять кассовый метод. Поэтому если ранее компания применяла кассовый метод, то после она должна перейти на метод начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор (п.4 ст.273 НК РФ).

Особенности налогообложения участников договора доверительного управления прописаны в ст.276 НК РФ. При исполнении договора доверительного управления доверительный управляющий должен организовать налоговый учет доходов и расходов, принимая во внимание особенности, установленные в ст.332 НК РФ.

Обозначим общие моменты:

  • Имущество (в том числе имущественные права), переданное по договору доверительного управления имуществом, не признается доходом доверительного управляющего.
  • Вознаграждение, получаемое доверительным управляющим, является его доходом от реализации. При этом расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, признаются расходами доверительного управляющего, если в договоре доверительного управления имуществом не предусмотрено возмещение указанных расходов учредителем доверительного управления.

22.pngНалог на прибыль у доверительного управляющего

Обязанности доверительного управляющего заключаются в определении доходов и расходов по доверительному управлению имуществом (ежемесячно нарастающим итогом).

Затем сведения о полученных доходах и расходах передаются учредителю доверительного управления (выгодоприобретателю) для их учета учредителем доверительного управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Однако из общих правил есть исключения. Так, в соответствии с п.5 ст.276 НК РФ положения ст. 276 НК РФ не распространяются на управляющую компанию и участников (учредителей) договора доверительного управления имуществом, составляющим обособленный имущественный комплекс - ПИФ (за исключением абз.1 п.1 ст.276 НК РФ, согласно которому имущество (в том числе имущественные права), переданное по договору доверительного управления имуществом, не признается доходом доверительного управляющего). Это связано с особенностями правового статуса ПИФов. Управляющая компания ПИФа, действующая в качестве доверительного управляющего, исчисляет налог на прибыль в общем порядке (Письма Минфина РФ от 29.09.2017 г. №03-03-06/1/63480, от 18.05.2015 г. №03-03-06/1/28232).

У доверительного управляющего доходом является вознаграждение за услуги управления.

Размер и порядок выплаты вознаграждения устанавливается условием договора. Например, по договору доверительного управления ценными бумагами, вознаграждение управляющего может состоять из платы за управление (MF), премии за успех (SF) и дополнительного вознаграждения за досрочный вывод Активов.

ПОРЯДОК НАЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ С ВЫПЛАТ ПО ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫМ ДОГОВОРАМ В 2017 ГОДУ

Налог на прибыль у учредителя управления

Порядок налогообложения у учредителя управления зависит то того, является ли он по условиям договора выгодоприобретателем или нет.

51.pngРассмотрим порядок формирования доходов и расходов в каждом из вариантов.

I вариант. 

Если учредитель управления является выгодоприобретателем, то налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных п.2 ст.276 НК РФ:

  • доходы учредителя управления включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода;
  • расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством и реализацией, или внереализационными расходами учредителя в зависимости от вида осуществленных расходов.

80.pngПРИМЕР №2

Согласно представленному в адрес учредителя управления отчета доверительного управляющего:


  • выручка от предоставления в аренду офисного здания (переданного в доверительное управление) составила 118 000 рублей (в т.ч. НДС – 18 000 рублей);
  • расходы, связанные с предоставлением здания в аренду составили 80 000 рублей (в т.ч. амортизация здания - 50 000 рублей, коммунальные услуги – 20 000 рублей, расходы на оплату услуг банка – 1 000 рублей, услуги за уборку офиса – 5 000 рублей, внереализационные расходы – 4 000 рублей);
  • вознаграждение доверительного управляющего составило – 11 800 рублей (в т.ч. НДС – 1 800 рублей).

Таким образом, в приложении №3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, утвержденной Приказом ФНС РФ от 19.10.2016 г. №ММВ-7-3/572@ доходы и расходы отражаются в следующих строках:

№ строки Приложения №3 к листу 02

Сумма, в рублях

210

100 000

220

90 000

221

14 000 (4 000 + 10 000*)

*Расходы на вознаграждение доверительного управляющего учитываются отдельно и признаются расходами учредителя управления в составе внереализационных расходов (пп.3 п.2 ст.276 НК РФ).

ОКАЗАНИЕ ЮРИДИЧЕСКИХ УСЛУГ

II вариант.

В том случае, если учредитель управления не является выгодоприобретателем либо установлено более одного выгодоприобретателя, то применяются правила п.3 ст.276 НК РФ.

  • доходы выгодоприобретателя включаются в состав его доходов от реализации или внереализационных доходов;
  • расходы (за исключением вознаграждения доверительного управляющего в случае, если договором предусмотрена выплата вознаграждения не за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора) не учитываются учредителем управления, но учитываются для целей налогообложения в составе расходов у выгодоприобретателя.

При этом расходы на вознаграждение доверительного управляющего (за исключением вознаграждения доверительного управляющего в случае, если договором предусмотрена выплата вознаграждения за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора) учитываются отдельно в составе внереализационных расходов;

То есть у учредителя управления никакие расходы не учитываются в налоговой базе, за исключением расходов на выплату вознаграждения управляющему.

КОГДА И КАК НАЛОГОВИКИ ПРОВОДЯТ ОСМОТР ТЕРРИТОРИЙ И ПОМЕЩЕНИЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА

А налоговую базу по операциям доверительного управления определяет выгодоприобретатель.

Убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления, не учитываются при определении налоговой базы учредителем управления и выгодоприобретателем.

Выгодоприобретатель также заполняет приложение №3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Однако в случае получения убытка, необходимо учитывать особенности заполнения налоговой декларации.

80.pngПРИМЕР №3

Согласно представленному в адрес выгодоприобретателя отчета доверительного управляющего:

-выручка от предоставления в аренду офисного здания составила 118 000 рублей (в т.ч. НДС – 18 000 рублей);

-расходы составили 120 000 рублей.

АУДИТ ТСЖ

Доходы и расходы отражаются в следующих строках:

№ строки Приложения №3 к листу 02

Сумма, в рублях

210

100 000

220

120 000

230 (убыток)

20 000

340

100 000

350

120 000

360 (убыток)

20 000*

*Сумма отраженного убытка по строке 360 включается в строку 050 листа 02 и впоследствии восстанавливается по строке 060 листа 02.

90.pngПроблемные вопросы исчисления налога на прибыль у учредителя управления

При определении налоговой базы следует руководствоваться принципа соотносимости доходов и расходов, связанных с ведением конкретного вида деятельности.

Особенно, когда речь идет о применении различных налоговых ставках. Так, налогообложение доходов, полученных в виде дивидендов, производится по ставке 13% (ст.284 НК РФ).

Следовательно, в случае принятия к налоговому учету доходов от деятельности, подлежащих обложению по конкретной налоговой ставке, расходы, связанные с указанной деятельностью, также подлежат учету в налогооблагаемой базе лишь по этой же ставке налога (п.2 ст.274 НК РФ).

ФИНАНСОВЫЙ АУДИТ

Например, затраты, представляющие собой вознаграждение управляющему по договору о доверительном управлении акциями, признаются расходом в целях налогообложения лишь по этой операции и могут уменьшать лишь сумму дохода, полученного от этой операции.

Как отметили высшие судьи, поскольку налогообложение доходов, полученных в виде дивидендов, в соответствии со ст.284 НК РФ производилось по ставке отличной от общего порядка, налогоплательщик должен был учитывать доходы и расходы от доверительного управления отдельно от иных видов деятельности (Определение ВС РФ от 10.10.2016 г. №310-КГ16-9986).

81.pngНалог на имущество

По общему правилу налогоплательщиками налога признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ (п.1 ст.373 НК РФ).

Имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению (за исключением имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд) у учредителя доверительного управления.

ОДНОВРЕМЕННОЕ ПРОВЕДЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

Важно!
Таким образом, налогоплательщиком в отношении учитываемого на отдельном балансе доверительного управляющего имущества, переданного и (или) приобретенного в рамках договора доверительного управления, признается учредитель управления (Письмо Минфина и ФНС РФ от 12.10.2017 г. №БС-4-21/20550).

Исключение составляет имущество, переданное в паевой инвестиционный фонд. В этом случае оно подлежит налогообложению у управляющей компании (п.2 ст.378 НК РФ).

Год основания
компании «РОСКО»
2004
Рейтинг:

(по итограм 2009 года —
А++1+++1+[%])
Профессиональная
ответственность
застрахована
Членство в профессиональных организациях:
СРО "Российский союз аудиторов
(Ассоциация)"
Палата налоговых консультантов
(Сертификат №78)
НП «Партнерство РОО»
(Российское общество оценщиков)
Репутация компании:
Сертификат соответствия требованиям
ГОСТ Р ИСО 9001-2008 (ISO 9001:2008)
Премия «Национальная марка качества» 2015
Компания включена
в реестр надежных
предприятий г. Москвы
Сотрудничество:
Деловой Клуб
Шанхайской Организации
Сотрудничества
Членство в общественных
объединениях:
Московская Торгово-
Промышленная Палата
(Свидетельство №123-973 от 21.12.2009)