Программный комплекс «АСК НДС-2» используется в налоговых инспекциях третий год. Разработанная налоговиками программа хранит на специальном сервере сведения из счетов-фактур, деклараций по НДС, а также информацию о сделках компаний. Львиная доля незаконной налоговой оптимизации связана с использованием фирм-«однодневок». Как налоговики с помощью системы «АСК НДС-2» доказывают незаконность вычетов?
Программный комплекс «АСК НДС-2» включает в себя данные об уплате НДС по всей цепочке: от первичного поставщика до конечного потребителя.
Основное назначение системы «АСК НДС-2» - проверка зеркальности отражения сведений об отраженных счетах-фактурах в декларациях покупателя и поставщика.
Напомним, что начиная с отчетности за I квартал 2015 г., декларация по НДС должна заполняться по новой форме, утвержденной приказом ФНС РФ от 29.10.2014 г. №ММВ-7-3/556@. Суть измененной формы налоговой декларации сводится к выявлению «проблемных» контрагентов у налогоплательщиков на стадии проведения налоговыми органами предварительного проверочного анализа налоговой отчетности.
Поскольку в состав налоговой декларации входят сведения из книг покупок (продаж), а также журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур (у посредников), то представленные в электронном формате данные будут сверяться с аналогичными данными контрагентов налогоплательщика.
Автоматическая сверка книг покупок (продаж) в режиме онлайн призвана выявить расхождения в разрезе каждой счет-фактуры путем проведения виртуальной встречной проверки налогоплательщика и его контрагентов.
НАЛОГОВЫЕ РИСКИ ПРИ РАБОТЕ С ФИРМАМИ-«ОДНОДНЕВКАМИ» - 1 ЧАСТЬ
НАЛОГОВЫЕ РИСКИ ПРИ РАБОТЕ С ФИРМАМИ-«ОДНОДНЕВКАМИ» - 2 ЧАСТЬ
Суть программного комплекса «АСК НДС-2»
С целью автоматизации камеральной проверки налоговых деклараций и выявления несоответствия сведений, заявленных покупателями в книгах покупок, сведениям, заявленным продавцами в книгах продаж, ФНС России запущена автоматизированная система контроля за сбором НДС «АСК НДС -2» (далее по тексту - «АСК НДС -2»). Принципом работы «АСК НДС -2» является сопоставление данных книг покупок и продаж поставщиков и покупателей и выявление так называемых «налоговых разрывов».
В случае выявления в ходе камеральной проверки несоответствия сведений, заявленных покупателем в книге покупок, сведениям, содержащимся в базе данных программного комплекса «АСК НДС -2» о продажах, заявленных продавцом в книге продаж, налоговый орган должен сообщить об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или в установленный срок внести соответствующие исправления (п.3 ст.88 НК РФ).
НАПРИМЕР
При сопоставлении сведений, содержащихся в книге покупок и продаж, установлено, что контрагент отсутствует в ЕГРЮЛ либо отвечает признакам фирмы-«однодневки».
ФНС РФ постоянно размещает на своем официальном интернет-сайте (www.nalog.ru) новые схемы с участием фирм-«однодневок» (Письмо от 21.08.2015 г. №АС-4-2/14800@).
Налоговые органы под фирмой-«однодневкой» понимают юридическое лицо, не обладающее фактической самостоятельностью, созданное без цели ведения предпринимательской деятельности, не представляющее налоговую отчетность, зарегистрированное по адресу «массовой» регистрации (Письмо ФНС РФ от 11.02.2010 г. №3-7-07/84).
Понятие «налоговый разрыв» означает, что у налогоплательщика отражена в книге покупок счет-фактура, которая не отражена в налоговой декларации (в разделе, где отражаются данные книги продаж) контрагента. То есть «налоговые разрывы» - это операции, по которым есть вычеты, но не уплачен НДС. Такие операции с «налоговыми разрывами» будут отслеживаться в базе налоговиков. И чем больше у компании будет таких разрывов, тем вероятнее у нее будет назначена выездная налоговая проверка.
При проведении камеральных налоговых проверок налоговики должны учитывать уровень налогового риска, присвоенного системой управления рисками «АСК НДС-2», а также результат предыдущих камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС (Письмо ФНС РФ от 26.01.2017 г. №ЕД-4-15/1281@).
Судебная практика по использованию налоговиками «АСК НДС -2»
Само по себе наличие расхождений между данными декларации налогоплательщика и данными налоговой декларации его контрагента не является признаком налогового правонарушения, а поэтому только на основании «налогового разрыва» у налоговиков нет оснований для привлечения налогоплательщиков к ответственности. Следует отметить, что ранее суды отмечали, что выводы налоговиков, основанные на использовании данных внутренней базы, содержат лишь справочную информацию для принятия решения должностными лицами налоговых органов о целесообразности проведения мероприятий налогового контроля в отношении конкретных юридических лиц. Например, ведение информационного ресурса «Риски» осуществляется в соответствии с Приказом ФНС РФ от 24.06.2011 г. №ММВ-8-2/42дсп@ «Об утверждении Методических рекомендаций по ведению информационного ресурса «Риски», который носит гриф ДСП и свидетельствует о том, что данный информационный ресурс является внутренним ресурсом налоговых органов. При этом информационный ресурс «Риски» является внутренним (непубличным) информационным ресурсом, созданным для автоматизации и систематизации процессов сбора, накопления, хранения и обработки определенных сведений об организациях, получаемых налоговыми органами законным путем в ходе выполнения своих функций, факт включения юридического лица в ИР «Риски» не является однозначным показателем ее неблагонадежности.
А поэтому суды не признают сведения из внутренних информационных ресурсов надлежащим доказательством (Постановление АC Московского округа от 28.12.2015 г. №А40-43028/2015).
На сегодняшний день не сложилось обширной практики по использованию системы «АСК НДС -2». Однако имеющиеся решения свидетельствуют о том, что сведения, полученные с помощью «АСК НДС-2» в дальнейшем используются налоговиками для доказательства необоснованных вычетов по НДС, отказа в ликвидации компании.
СОПРОВОЖДЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК
Компанией не была представлена налоговая декларация по НДС за последний налоговый период. Суд согласился с налоговиками, указав, что сама по себе подача в регистрирующий орган документов с целью для ликвидации компании, не является основанием для государственной регистрации, если сведения, содержащиеся в этих документах недостоверны, а ликвидация проведена с нарушением закона и прав кредиторов.
В данной ситуации задолженность перед бюджетом (в размере 43 млн рублей) не была отражена компанией в представленном в регистрирующий орган ликвидационном балансе, а поэтому суды поддержали вывод налоговиков о его недостоверности и, как следствие, правомерности отказа в ликвидации юридического лица. Если бы компания включила сведения о кредиторской задолженности перед бюджетом в ликвидационный баланс, то налоговики могли предъявить требования как кредиторы к ликвидационной комиссии (Постановление АС Поволжского округа от 24.06.2016 г. №А12-58767/2015).
ЛИКВИДАЦИОННЫЙ БАЛАНС: ПРОМЕЖУТОЧНЫЙ И ОКОНЧАТЕЛЬНЫЙ. ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ И ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ
НАПРИМЕР
По данным программы «АСК НДС -2» были выявлены в книге покупок контрагенты (поставщики 2-го звена) ООО «Альфасервис». В свою очередь, поставщики 2-го звена (ООО «Искра-МКК» и ООО «Кедай») в книге продаж не отразили данные счета-фактуры.
А далее налоговики запросили у компании перечень счетов-фактур, которые не были отражены поставщиками 2-го звена в книге продаж и провели почерковедческую экспертизу.
Напомним, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт (п.1 ст.95 НК РФ). Сама экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку (п.3 ст.95 НК РФ).
По результатам почерковедческого исследования подписи директора установлено, что подписи от имени директора выполнены другим лицом. Однако из-за процедурных оплошностей налоговиков (в данном деле должностным лицом налоговой инспекции, проводившим камеральную проверку по НДС, постановление о назначении экспертизы не выносилось и компания с ним не ознакамливалась), судом не были приняты во внимание результаты проведенной почерковедческой экспертизы.
Поэтому, оценивая доводы налоговой инспекции о неподтверждении поступления НДС в бюджет от поставщика ООО «Альфасервис» и отсутствии сформированного источника для возмещения НДС, судом установлено, что эти доводы не подтверждаются представленными доказательствами со стороны налоговой инспекции.
Результаты проведенных налоговым органом контрольных мероприятий в отношении проверяемой компании и ее контрагентов могут служить основанием для привлечения данных лиц к налоговой ответственности, а не причиной для отказа компании в применении налоговых вычетов. В противном случае происходит нарушение основополагающего принципа: ответственность должна быть персонифицирована, а отказ в применении налоговых вычетов в данном случае является мерой ответственности налогоплательщика за действия контрагента, что недопустимо. Данная правовая позиция сформулирована в Постановлении АС Северо-Кавказского округа от 13.01.2016 г. №Ф08-9657/15. Компания не может нести ответственность за действия третьих лиц (поставщиков 2-го, 3-го звена), с которыми у него отсутствует хозяйственные взаимоотношения, которые находятся вне его контроля и влияния.
Таким образом, использование налоговиками только сведений из программного комплекса «АСК НДС -2» без представления надлежащих доказательств о недобросовестности налогоплательщика, не является основанием для отказа компании в заявленных налоговых вычетах.
Посредством использования данных, отраженных в программном продукте «АСК НДС-2» , налоговиками устанавливаются контрагенты-поставщики налогоплательщика, указанные в его книге покупок.
В одном из дел, налоговики установили основного поставщика компании – ООО «Тонус» (доля вычета по нему составила 99,8%) и далее провели в отношении него контрольные мероприятия. Согласно данным, отраженным в карточке лицевого счета ООО «Тонус», недоимка по НДС составила более 9 млн рублей.
При исследовании обстоятельств возникновения задолженности организации ООО «Тонус» установлены факты нереальности деятельности контрагента-продавца, к которым относятся:
- отсутствие в собственности зданий, сооружений, иных необходимых для осуществления деятельности основных средств;
- отсутствие открытых расчетных счетов для осуществления расчетно-платежных и иных платежей;
- «массовые» учредители и руководители (Тювелев - учредитель в 37 организациях, руководитель в 48 организациях; Егоров - учредитель в 50 организациях, руководитель в 50 организациях).
В результате анализа информации о налогоплательщике, установлено, что у ООО «Тонус» отсутствуют ресурсы для ведения финансово-хозяйственной деятельности.
Как отметили судьи, недобросовестность контрагентов второго, третьего и четвертого звена не влечет автоматического признания необоснованной заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды, поскольку каждый из этих лиц самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо друг от друга пользуется своими правами.
Поэтому довод инспекции о недобросовестности компании, основанный на анализе взаимоотношений поставщиков второго, третьего и четвертого уровней, а также на том, что у субпоставщиков компании отсутствуют необходимые условия для достижения результатов экономической деятельности (складские помещения, транспортные средства, управленческий и технический персонал), не может быть принят судом во внимание, поскольку указанные обстоятельства не опровергают достоверность представленных компанией документов, подтверждающих фактическое получение им, оприходование и дальнейшее использование им полученных от поставщиков материалов (Решение АС Нижегородской области от 08.11.2016 г. №А43-23105/2016).
ЗАЧЕМ НУЖНА ПРОВЕРКА КОНТРАГЕНТОВ?
Одной из схем опасной налоговой оптимизации является использование фирм-«однодневок» в тех или иных вариациях (напрямую, через сложную цепочку контрагентов и т.п.).
Простая схема с использованием фирм-«однодневок» заключается в следующем. Компания сознательно заключает договор на поставку продукции (выполнение работ, оказание услуг) с такой фирмой. Затем фирма-однодневка предоставляет компании комплект документов (акт выполненных работ, товарную накладную, счет-фактуру или УПД и т.п.) для уменьшения ее налоговых обязательств.
Перечисленные компанией денежные средства в адрес фирмы-«однодневки» обналичиваются (за определенный процент) и возвращаются компании.
Обязанность доказывать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды возложена на налоговые органы, которые пользуются в этих целях результатами мероприятий налогового контроля, а также собранными доказательствами по данным фактам.
И при надлежащих собранных доказательствах налоговикам удается доказать получение необоснованной налоговой выгоды.
ПРОВЕРКА КОНТРАГЕНТА
НАПРИМЕР
Согласно информационному ресурсу «АСК НДС-2», позволяющему сопоставить данные книг покупок покупателя и продавца, отраженных в них счетах-фактурах, а также данных, представленных в инспекцию налоговых деклараций установлено, что вычеты, заявленные ООО «ИнноТехПро» не заявлены по контрагентам ООО «СМУ-3» и ООО «Кондвент».
При посреднической сделке составляется так называемая цепочка от покупателя к продавцу через журналы полученных и выставленных счет фактур посредников. Декларация по НДС, представленная ООО «ИнноТехПро», согласно «дереву связей» содержит счета фактуры, выставленные ООО «ВестРу», ООО «Центр-Е», ООО «Атриум» в адрес ООО «ИнноТехПро». Иных контрагентов (ООО «СМУ-3», ООО «Конвент») в представленной декларации ООО «ИнноТехПро» не заявлено. В отношении организаций ООО «ВестРу», ООО «Центр-Е» налоговой инспекцией представлены допросы руководителей, которые отказались от участия в деятельности организаций. ООО «Атриум» на момент проведения проверки была уже ликвидирована. Инспекцией в рамках поведения контрольных мероприятий проведен опрос представителя генерального подрядчика.
Таким образом, с учетом установленных налоговым органом обстоятельств, суд посчитал вывод налогового органа о получении компанией необоснованной налоговой выгоды путем завышения суммы налоговых вычетов, уменьшающих общую сумму НДС, отраженного в счетах-фактурах, выставленных в адрес компании контрагентами ООО «ИнноТехПро» обоснованным (Решение АС г.Москвы от 24.01.2017 г. №А40-197462/2016).
Ближайшие перспективы
В настоящее время налоговики работают над масштабным проектом по модернизации всей автоматизированной информационной системы и ее переводу на качественно новый уровень (АИС «Налог-3»). Основная идея в том, что вся налоговая информация хранится и обрабатывается в едином федеральном хранилище, в системе центров обработки данных. Уже сейчас в централизованном режиме обеспечивается выполнение нескольких функций. Речь идет о государственной регистрации и учете всех налогоплательщиков, приеме налоговой и бухгалтерской отчетности, электронном документообороте между налогоплательщиками и налоговыми органами и использовании единой информационно-аналитической платформы.
Сейчас система «АСК НДС -2» тестируется в трех регионах.
