В последнее время наиболее распространенными являются случаи использования работы дистанционных сотрудников. При этом дистанционные сотрудники могут исполнять свои трудовые обязанности, как на территории РФ, так и за ее пределами. Является ли российская организация – работодатель налоговым агентом в части НДФЛ, если работник является гражданином Республики Беларусь и удаленно работает с территории своего государства?
Начнем с того, что уже более двух лет действует глава 49.1 «Особенности регулирования труда дистанционных работников» ТК РФ, регламентирующая труд дистанционных работников.
Дистанционная работа представляет собой выполнение работником трудовой функции вне места нахождения работодателя, его филиала, представительства либо иного обособленного структурного подразделения (включая расположенные в другой местности), вне стационарного рабочего места, территории или объекта, прямо или косвенно находящихся под контролем работодателя. И необходимым условием является использование для выполнения данной трудовой функции информационно-телекоммуникационных сетей общего пользования, в том числе сети «Интернет» (ст.312.1 ТК РФ).
На дистанционных работников согласно ст. 312.1 ТК РФ распространяется действие трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права, с учетом особенностей, установленных гл. 49.1 ТК РФ.
В практике российских работодателей нередки случае использования труда дистанционных иностранных специалистов. Например, работодатель заключает трудовые договоры о дистанционной работе с гражданами Республики Беларусь. При этом работа, обусловленная трудовым договором, выполняется работниками на территории Республики Беларусь.
Какой порядок налогообложения НДФЛ с выплаченных доходов такому работнику?
Базовым документом, определяющим отношения между Россией и Белоруссией, является Договор о создании единой таможенной территории и формировании Таможенного союза (далее по тексту – ТС). В настоящее время к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 г., а также к другим международным договорам, входящим в право Евразийского экономического союза (далее по тексту – ЕАЭС) присоединились Россия, Белоруссия, Казахстан, Армения и Киргизия (с 12 августа 2015 г.). Уплата налогов в пределах ТС государствами-участниками ТС регулируется Договором о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 г. (далее по тексту - Договор);
Доходы иностранных работников из Белоруссии облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов (ст.73 Договора). При этом количество дней пребывания на территории РФ такого работника не имеет значения. То есть НДФЛ по ставке 13 процентов удерживается с первого дня работы работников государств-членов ТС на территории России.
В Письме Минфина РФ от 17.07.2015 г. №03-08-05/41341 разъяснено, что к работе по найму относится деятельность по трудовому и гражданско-правовому договору. Это означает, что если с физическим лицом страны ЕАЭС заключен договор гражданско-правового характера (договор подряда или возмездного выполнения работ, оказания услуг), вознаграждение по нему облагается НДФЛ с применением ставки 13 процентов.
А если дистанционный иностранный работник из Белоруссии выполняет работы на территории своего государства?
Напомним, что объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налоговыми резидентами РФ как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в РФ (п.2 ст.209 НК РФ).
Выплаченное вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ относится к доходам от источников за пределами РФ (пп.6 п.3 ст.208 НК РФ).
Как отмечено в Письмах Минфина РФ, к доходам от источников за пределами РФ относятся также такие непосредственно связанные с выполнением трудовых обязанностей, но не являющиеся вознаграждением за выполнение этих обязанностей доходы, как средний заработок, сохраняемый за работником на период очередного отпуска, а также компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая при увольнении работника (Письма от 04.08.2015 г. №03-04-06/44857, от 15.07.2015 г. №03-04-06/40525).
А на основании п. 2 ст. 226 НК начисление и уплата НДФЛ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ).
Следовательно, если дистанционный работник, не являющийся налоговым резидентом РФ (а налоговое резидентство не зависит от гражданства физического лица) получает доходы в виде заработной платы от российского работодателя на территории Республики Беларусь, то организация-работодатель не признается налоговым агентом для целей исчисления и уплаты НДФЛ, поскольку попадает под действие ст. 226 НК РФ.
Однако если физические лица являются налоговыми резидентами РФ, то к ним применяется нормы пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ. И в этом случае физические лица, получающие доходы от источников за пределами РФ, исчисление, уплату и декларирование НДФЛ производят самостоятельно по истечении налогового периода.
Таким образом, если работник является гражданином Республики Беларусь и выполняет свои трудовые обязанности удаленно с территории своего государства, то независимо от налогового статуса физического лица организация-работодатель не является налоговым агентом в отношении исчисления и уплаты НДФЛ.
Аналогичные разъяснения в отношении доходов физических лиц (вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей), не являющихся налоговыми резидентами РФ, за пределами РФ (на Украине), приводил Минфин РФ в Письме от 05.03.2015 г. №03-04-06/11830. В этом случае организация-работодатель также не является налоговым агентом в части НДФЛ.
