Налоговым агентам впервые предстоит отчитаться по форме 6-НДФЛ до 4 мая 2016 г. (30 апреля 2016 г. выпадает на выходной день, с 1 мая 2016 г. по 3 мая 2016 г. – праздничные дни). Инструкция по заполнению формы 6-НДФЛ не содержит ответы на многие вопросы, возникающие в процессе заполнения данной формы. В преддверии сдачи отчетности налоговая служба выпустила ряд разъясняющих писем по заполнению формы 6-НДФЛ в нестандартных ситуациях.
СДАТЬ НУЛЕВУЮ ОТЧЕТНОСТЬ: ЦЕНА
Ежеквартальная форма 6-НДФЛ (приведена в приложении № 1 к приказу ФНС России от 14.10.15 г. № ММВ-7-11/450@) состоит из титульного листа (стр. 001), раздела 1 «Обобщенные показатели» (далее – Раздел 1) и раздела 2 «Даты и суммы фактически полученных доходов и удержанного НДФЛ» (далее – Раздел 2).
Расчет по форме 6-НДФЛ заполняется на отчетную дату, соответственно на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря соответствующего налогового периода.
Основой для заполнения формы 6-НДФЛ являются начисленные и выплаченные доходы физическим лицам, предоставленные им налоговые вычеты, а также информация по суммам исчисленного и удержанного НДФЛ. Инструкция по заполнению формы 6-НДФЛ приведена в приложении № 2 к приказу ФНС России от 14.10.15 г. № ММВ-7-11/450@.
Вкратце обозначим основные моменты, которые следует учитывать при формировании данного раздела.
Раздел 1 формы 6-НДФЛ
Как правило, заполнение Раздела 1 формы 6-НДФЛ на практике не вызывает вопросов.
Раздел 1 заполняется нарастающим итогом с начала налогового периода (квартала) по соответствующей налоговой ставке НДФЛ.
В случае если налоговый агент осуществлял выплаты работникам в течение налогового периода, облагаемые по разным ставкам (например, заработная плата (13%), сумма экономии на процентах при получении заемных средств в части превышения размеров (35%), указанных в п. 2 ст. 212 НК РФ), то и Раздел 1 (за исключением строк 060 – 090) будет заполняться отдельно для каждой из ставок налога.
При этом итоговые показатели по всем ставкам НДФЛ (отражаются по строкам 060 – 090 Раздела 1) заполняются на первой странице формы.
В данном разделе по строкам 010 – 060 приводятся обобщенные показатели.
Практические вопросы вызывает заполнение строки 060 – количество физических лиц, получивших в налоговом периоде облагаемый НДФЛ доход.
При формировании данной строки следует учитывать, что при увольнении и приеме на работу в течение одного налогового периода одного и того же физического лица количество физических лиц не меняется. Проиллюстрируем это на примере.
ПРИМЕР 1
Работникам АО «Цветочек» был начислен доход (заработная плата) за I квартал 2016 г.
- По строке 060 за I квартал 2016 г. указывается количество работников, которым был начислен доход, – 40 человек.
Предположим, что в мае 2016 г. двое работников уволились, а в июне 2016 г. трудоустроено 4 работника, двое из которых были уволены в мае 2016 г.
- По строке 060 за I-е полугодие 2016 г. указывается количество работников – 42. Расчет: 40 человек + 4 человека – 2 человек = 42 человека.
- По строке 070 указывается общая сумма удержанного НДФЛ, а по строке 080 – общая сумма НДФЛ, не удержанная налоговым агентом.
Все значения приводятся нарастающим итогом с начала налогового периода.
Раздел 2 формы 6-НДФЛ
В Разделе 2 расчета за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые осуществлены за последние три месяца этого отчетного периода.
В Разделе 2 приводятся следующие показатели:
- по строке 100 отражается дата фактического получения доходов, отраженных по строке 130.
Строка 100 Раздела 2 «Дата фактического получения дохода» заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, строка 110 Раздела 2 «Дата удержания налога» – с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ, строка 120 Раздела 2 «Срок перечисления налога» – с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ (письма ФНС России от 25.02.16 г. № БС-4-11/3058@, от 13.11.15 г. № БС-4-11/19829).
Дата фактического получения дохода зависит от вида дохода. Например, для оплаты труда по трудовому договору (заработная плата) датой фактического получения дохода будет являться последний день месяца, за который начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (абзац 1 п. 2 ст. 223 НК РФ). А для командировочных выплат – последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки (п.п. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ);
- по строке 110 отражается дата удержания НДФЛ с суммы фактически полученных доходов, отраженных по строке 130.
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных данным пунктом.
Таким образом, информация по строке 110 «Дата удержания налога» отражается в соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ. Это означает, что налоговые агенты обязаны удержать сумму НДФЛ из доходов налогоплательщика при их фактической выплате;
- по строке 120 приводится дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты;
- по строке 130 отражается сумма фактически полученных доходов (без вычитания суммы удержанного НДФЛ) в указанную в строке 100 дату;
- по строке 140 – обобщенная сумма удержанного налога в указанную в строке 110 дату.
Если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога, то строки 100 – 140 заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно.
При заполнении данной формы возникают спорные вопросы, ответы на которые не дает Инструкция по заполнению формы 6-НДФЛ. Пробел восполняют письменные разъяснения чиновников, приведенные в письмах ФНС России (от 30.03.16 г. № БС-3-11/1355@, от 28.03.16 г. № БС-4-11/5278@, от 24.03.16 г. № БС-3-11/5106@, от 23.03.16 г. № БС-4-11/4901@, от 18.03.16 г. № БС-4-11/4538@, от 2.03.16 г. № БС-4-11/3460@, от 26.02.16 г. № БС-3-11/794@, от 25.02.16 г. № БС-4-11/3058@).
Рассмотрим на примерах заполнение строк в Разделе 2 формы 6-НДФЛ.
Как отразить выплаченную заработную плату за март 2016 г. в апреле 2016 г.?
В письме ФНС России от 25.02.16 г. № БС-4-11/3058@ даны следующие разъяснения по данному вопросу.
В случае, если работникам начисленная заработная плата за март 2016 г. выплачена 7.04.2016 г., а НДФЛ перечислен 8.04.2016 г., то данная операция подлежит отражению в Разделе 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г. При этом налоговый агент вправе не отражать операцию в Разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г.
Данная операция будет отражена при непосредственной выплате заработной платы работникам в расчете по форме 6-НДФЛ за I-е полугодие 2016 г.:
- по строке 100 указывается 31.03.2016 г.;
- по строке 110 – 07.04.2016 г.;
- по строке 120 – 08.04.2016 г.;
- по строкам 130 и 140 – соответствующие суммовые показатели.
В аналогичном порядке отражаются операции, начавшиеся в одном календарном году, а завершенные в другом календарном году.
ПРИМЕР 2
Начисленная заработная плата работникам АО «Лютик» выплачена:
- за декабрь 2015 г. – 30 декабря 2015 г. в размере 200 000 руб., НДФЛ перечислен в бюджет 31 декабря 2015 г. в размере 26 000 руб.;
- за январь 2016 г. – 9 февраля 2016 г. в размере 200 000 руб., НДФЛ перечислен в бюджет 10 февраля 2016 г. в размере 26 000 руб.;
- за февраль 2016 г. – 9 марта 2016 г. в размере 220 000 руб., НДФЛ перечислен в бюджет 10 марта 2016 г. в размере 28 600 руб.;
- за март 2016 г. – 8 апреля 2016 г. в размере 200 000 руб., НДФЛ перечислен в бюджет 11 апреля 2016 г. в размере 26 000 руб.;
В Разделе 1 формы 6-НДФЛ за I квартал 2016 г. подлежит отражению начисленная заработная плата за I квартал 2016 г.
Поскольку заработная плата за декабрь 2015 г. выплачена работникам в декабре 2015 г. и в том же месяце удержана и перечислена в бюджет сумма НДФЛ, то ни в Раздел 1, ни в Раздел 2 данная информация не попадает.
Иная ситуация с выплаченной заработной платой за март 2016 г. в апреле 2016 г. В этом случае заработная плата будет отражена в Разделе 1 формы 6-НДФЛ за I квартал 2016 г., а в Разделе 2 только за II квартал 2016 г.
Фрагмент Раздела 2 за I квартал 2016 г. представлен в таблице.
По строке 120 указывается срок перечисления налога в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ. Это означает, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ). Например, при перечислении заработной платы за январь 2016 г. – 9 февраля 2016 г., крайний срок для перечисления НДФЛ – 10 февраля 2016 г.
На практике может возникнуть ситуация, когда работнику досрочно выплачивается заработная плата.
ПРИМЕР 3
Работникам АО «Лютик» выплачена заработная плата за январь 2016 г. 25 января 2016 г.
В этой ситуации, по мнению налогового ведомства, должны быть заполнены следующие показатели Раздела 2 (письмо ФНС России от 24.03.16 г. № БС-3-11/5106@):
- по строке 100 указывается 31.01.2016 г.;
- по строке 110 – 25.01.2016 г.;
- по строке 120 – 26.01.2016 г.;
- по строкам 130 и 140 – соответствующие суммовые показатели.
Однако подобное заполнение может вызвать проблемы с программой подготовки заполнения формы 6-НДФЛ. Дело в том, что в программные продукты (например, программа «Налогоплательщик») заложен проверочный алгоритм корректности заполнения формы (письмо ФНС России от 10.03.16 г. № БС-4-11/3852@). Предусмотренные внутриформенные контрольные проверки не допускают возможности превышения строки 100 над строкой 110. То есть дата удержания НДФЛ не может быть ранее даты получения дохода. Вместе с тем никаких штрафных санкций к налоговому агенту не будет применено при досрочном перечислении суммы НДФЛ (письмо ФНС России от 29.09.14 г. № БС-4-11/19716).
В данной ситуации, по нашему мнению, более корректным заполнение Раздела 2 будет выглядеть следующим образом:
- по строке 100 указывается 31.01.2016 г.;
- по строке 110 – 15.02.2016 г.;
- по строке 120 – 16.02.2016 г.
При выплате заработной платы датой получения дохода является последней день месяца, за который она выплачивается (п. 2 ст. 223 НК РФ). Это означает, что и сумма НДФЛ не может перечисляться в бюджет до окончания того месяца, за который начислена зарплата. И удержать налог можно со следующей выплаты работнику (например, 15.02.2016 г.), а перечислить – на следующий день (16.02.2016 г.).
Отдельные вопросы, связанные с заполнением Раздела 2 формы 6-НДФЛ
Как заполняется форма 6-НДФЛ, если доход выплачен работнику в натуральной форме?
В случае если работнику 1.03.2016 г. выплачивается доход в натуральной форме, то данная операция отражается в строках 020, 040, 080 Раздела 1 и строках 100–140 Раздела 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г.
В Разделе 2 данная операция должна быть отражена следующим образом:
- по строке 100 указывается 01.03.2016;
- по строке 110 – 01.03.2016;
- по строке 120 – 02.03.2016;
- по строке 130 – соответствующий суммовой показатель;
- по строке 140 – 0. Это обусловлено тем, что, выплачивая доход в натуральной форме, налоговый агент не смог удержать при выплате сумму НДФЛ (письмо ФНС России от 28.03.16 г. № БС-4-11/5278@).
В каком порядке заполняется Раздел 2 при выплате физическим лицам дивидендов во II квартале 2016 г.?
В случае если организация производит выплату физическим лицам дивидендов только во II квартале, то расчет по форме 6-НДФЛ представляется налоговым агентом в налоговый орган за полугодие, девять месяцев и год соответствующего налогового периода. При отсутствии выплат в III и IV кварталах налоговым агентом заполняется только Раздел 1 расчета по форме 6-НДФЛ за девять месяцев и год соответствующего налогового периода, Раздел 2 расчета в данном случае не заполняется (письмо ФНС России от 23.03.16 г. № БС-4-11/4958@).
Санкции за непредставление расчета
Непредставление формы 6-НДФЛ в налоговый орган по месту учета карается штрафом в размере 1000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления (п. 1 ст. 126 НК РФ).
За каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения, налоговому агенту грозит штраф в размере 500 руб. (п. 1 ст. 126.1 НК РФ). При этом налоговый агент освобождается от ответственности в случае, если им самостоятельно выявлены ошибки и представлены налоговому органу уточненные документы до момента как он узнал об обнаружении налоговым органом недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений (п. 2 ст. 126.1 НК РФ).
Одним из видов наказания за непредставление расчета сумм НДФЛ также является блокировка счетов налогового агента в банке и переводов его электронных денежных средств, если просрочка представления такого расчета составляет более 10 рабочих дней (п. 3.2 ст. 76 НК РФ).
Ирина Стародубцева, аудитор-эксперт, Компания «РосКо – Консалтинг и аудит». "ФИНАНСОВАЯ ГАЗЕТА" N 16 (1251), 28 апреля 2016 года
