Доверь свой бизнес
профессионалам
9:30 до 18:30
Москва, Щепкина, д. 8 info@rosco.su
8 (499) 444 0000
8 (800) 2222 450
Услуги компании

Налоговый и бухгалтерский учет процентов по контролируемой задолженности

Налоговый учет

Задолженность признается контролируемой, если иностранная компания, которая прямо или косвенно владеет более чем 20 % уставного (складочного) капитала организации, или российская организация, которая является аффилированным лицом такой иностранной компании, выступает в качестве (абз. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ):

- кредитора по соответствующему долговому обязательству;

- поручителя, гаранта или иного лица, которое обязалось обеспечить исполнение соответствующего долгового обязательства.

Под прямым владением долей в уставном капитале следует понимать непосредственное участие одной организации в другой.

Косвенное владение долей имеет место, когда одна организация участвует в другой организации через третьих лиц. В п. 3 ст. 105.2 НК РФ закреплено, что доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется как произведение долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой. Если таких последовательностей несколько, то полученные произведения по каждой последовательности необходимо просуммировать (пп. 3 п. 3 ст. 105.2 НК РФ).

Аффилированные лица – это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Аффилированные лица юридического лица перечислены в ст. 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 г. N 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» (в ред. от 26.07.2006г.).

Для контролируемой задолженности п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ предусмотрен особый порядок расчета процентов, который необходимо применять в том случае, если одновременно выполняются два условия:

- задолженность по долговому обязательству, контролирует иностранная компания, прямо или косвенно владеющая более чем 20% уставного капитала организации;

- размер этой контролируемой задолженности более чем в 3 раза (для банков и  организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает собственный капитал организации на последнее число отчетного (налогового) периода.

В соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов (с учетом положений п. 1 ст. 269 НК РФ) по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

ПП = ФП / КК,

где ПП - предельная сумма процентов, которую можно включить в расходы;

ФП - сумма фактически начисленных процентов по контролируемой задолженности;

КК - коэффициент капитализации.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия  иностранной организации в уставном (складочном) капитале российской организации, и деления полученного результата на 3 (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью - на 12,5).

КК = КЗ / (СК x ДУ) / 3 (12,5),

где КК - коэффициент капитализации;

КЗ - величина контролируемой задолженности;

СК - величина собственного капитала;

ДУ - доля участия иностранной организации, контролирующей задолженность в уставном капитале налогоплательщика.

Под собственным капиталом понимается разница между суммой активов и величиной обязательств организации - должника без учета задолженности по налогам и сборам, в том числе отсрочек, рассрочек, инвестиционного налогового кредита.

Собственный капитал, определяется в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 г. N 10н/03-6/пз с учетом положений п. 2 ст. 269 НК РФ, то есть путем вычитания из суммы активов налогоплательщика, принимаемых к расчету, суммы его пассивов (обязательств), принимаемых к расчету, и прибавления к полученному результату (разнице) суммы задолженности по налогам и сборам (абз. 4 п. 2 ст. 269 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 20.03.2012 г. N 03-03-06/1/138).

СК = стоимость чистых активов + сумма задолженности по налогам и сборам.

К задолженности по налогам и сборам не относится задолженность по страховым взносам, начисленным с заработной платы работников (Письмо Минфина РФ от 07.03.2013 г. N 03-03-06/1/6908).

В соответствии с п. 3 ст. 269 НК РФ в состав расходов текущего (налогового) периода включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с вышеуказанным порядком, но не более фактически начисленных процентов.

Согласно п. 4 ст. 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и исчисленными предельными процентами, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом по ставке 15 % в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

Следует отметить, что если на последний день отчетного (налогового) периода величина собственного капитала окажется отрицательной или равной 0, то проценты по контролируемой задолженности в составе расходов данного периода не учитываются, а в полном объеме приравниваются в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации (Письмо Минфина России от 30.05.2011 г. N 03-03-06/1/319).

Предельная величина признаваемых расходом процентов определяется применительно к каждой соответствующей непогашенной контролируемой задолженности (Письма Минфина РФ от 16.01.2012 г. N 03-03-06/1/19, от 23.11.2012 г. N 03-03-06/1/613).

Пример:

01.02.2013 г. организация получила от иностранной организации заем в размере 600 000 руб. с ежемесячной выплатой процентов по ставке 17% годовых. Доля прямого участия иностранной организации в уставном капитале организации составляет 25%.

Определим, какую сумму процентов организация может включить в расходы по итогам I квартала 2013 г., если величина ее собственного капитала по состоянию на 31.03.2013 г. составляет 100 000 руб.

1. Найдем коэффициент капитализации (КК) по состоянию на 31 марта:

КК = 600 000 руб. / (100 000 руб. x 25%) / 3 = 8.

2. Рассчитаем сумму фактических процентов (ФП) за I квартал (период пользования займом с 1 февраля по 31 марта равен 59 календарным дням):

ФП = 600 000 руб. x 17% / 366 дн. x 59 дн. = 16 442,6 руб.

3. Определим предельную сумму процентов (ПП), которую можно включить в расходы: ПП = 16 442,6 руб. / 8 = 2055,3 руб.

4. Сравним сумму фактически начисленных процентов (ФП) и предельную сумму процентов (ПП):16 442,6 руб. > 2055,3 руб.

Таким образом, в расходы организация может включить 2055,3 руб. Положительная разница в размере 14 387,3 руб. (16 442,6 руб. - 2055,3 руб.) признается дивидендом иностранной организации, с которого российская организация должна исчислить и уплатить в бюджет налог на прибыль по ставке 15% (п. 3 ст. 275, пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Следует обратить особое внимание на то, что, по мнению Минфина РФ, изложенному в Письме от 31.07.2012 г. N 03-03-06/1/373 рассчитанная с помощью коэффициента капитализации величина процентов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, не должна превышать предельный уровень, определяемый в соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ.

Бухгалтерский учет

Проценты по контролируемой задолженности согласно п. 6 и п. 7 ПБУ 15/2008  «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. N 107н (в ред. от 27.04.2012 г.) и п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 33н (в ред. от 27.04.2012 г.), признаются прочими расходами того отчетного периода, в котором они произведены и отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся. Исключение составляют проценты, подлежащие включению в стоимость инвестиционного актива согласно п. 7 ПБУ 15/2008. В соответствии с п. 4 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате, следует отражать в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства.

Таким образом, проценты, причитающиеся к уплате, могут быть отражены в бухгалтерском учете следующей записью:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы» Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Суммы начисленных процентов» (или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Суммы начисленных процентов»).

Сумма процентов, признаваемая прочим расходом в бухгалтерском учете, но не принимаемая для целей налогообложения на основании п. 8 ст. 270 НК РФ, в соответствии с п. 4. и п. 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. N 114н (в ред. от 24.12.2010 г.) может быть признана постоянной разницей, приводящей к образованию постоянного налогового обязательства (Дт. 99 Кт. 68). 


©Материал подготовлен Печерской Л. А. Экспертом Компании «РосКо»
 
01 июля 2013 года

 

Год основания
компании «РОСКО»
2004
Рейтинг:

(по итограм 2009 года —
А++1+++1+[%])
Профессиональная
ответственность
застрахована
Членство в профессиональных организациях:
СРО НП «Аудиторская Палата России»
(Свидетельство №1809 от 28.12.2009)
Палата налоговых консультантов
(Сертификат №78)
НП «Партнерство РОО»
(Российское общество оценщиков)
Репутация компании:
Сертификат соответствия требованиям
ГОСТ Р ИСО 9001-2008 (ISO 9001:2008)
Премия «Национальная марка качества» 2015
Компания включена
в реестр надежных
предприятий г. Москвы
Сотрудничество:
Деловой Клуб
Шанхайской Организации
Сотрудничества
Членство в общественных
объединениях:
Московская Торгово-
Промышленная Палата
(Свидетельство №123-973 от 21.12.2009)