В настоящее время в целях стимулирования физических лиц - держателей банковских карт к активному использованию этих карт для оплаты товаров (работ, услуг), банки все чаще предлагают своим клиентам участвовать в программах лояльности.
Обычно в рамках программы лояльности, физические лица, присоединившиеся к программе, получают от банка поощрение в виде возврата на банковскую карту части денежных средств, затраченных ими на оплату товаров или услуг торгово-сервисных организаций, в том числе через сеть Интернет. Зачисленные на счет физического лица денежные средства по условиям программы лояльности могут использоваться им по собственному усмотрению, в том числе могут быть получены с банковской карты наличными. Целью внедрения подобных программ является усиление привлекательности банковских продуктов соответствующей кредитной организации.
Порядок взаимодействия банков и организаций, предоставляющих товары (работы, услуги) физическим лицам – держателям банковских карт
Оплата физическими лицами посредством платежных карт товаров (работ, услуг), предоставляемых различными организациями, может осуществляться при наличии между банком - эквайрером и организацией договора на осуществление расчетов по операциям, совершаемым с использованием платежных карт (договора эквайринга).
Эква́йринг - это приём к оплате платежных карт в качестве средства оплаты товаров (работ, услуг). Осуществляется уполномоченным банком - эквайрером путём установки в организациях платёжных терминалов (POS-терминалов) или импринтеров. Существует также Интернет - эквайринг - это приём к оплате платёжных карт через Интернет с использованием специально разработанного web-интерфейса, позволяющего провести расчёты в интернет – магазинах и оплатить на специальных электронных платежных системах различные услуги (мобильную и фиксированную телефонную связь, коммунальные услуги и пр.). К эквайрингу также принято относить выдачу наличных средств держателям банковских карт через банкомат или POS-терминал.
Следует отметить, что между банком - эмитентом платежных карт и банком - эквайрером также должен быть соответствующий договор.
В соответствии с пунктом 1.10 Положения Банка России от 24.12.2004 г. N 266-П «Об эмиссии платежных карт и об операциях, совершаемых с их использованием» (в ред. от 10.08.2012 г.) кредитная организация вправе одновременно осуществлять и эмиссию банковских карт, и эквайринг платежных карт.
При заключении между организацией и банком договора эквайринга, банк производит перевод сумм возмещения денежных средств на текущий счет организации на сумму всех операций, проведенных на его оборудовании (POS-терминалах) с помощью платежных карт.
Вознаграждение (комиссию) при осуществлении расчетов с использованием платежных карт в виде процента от сумм денежных средств, возмещаемых организации, получает как банк - эмитент платежных карт, так и банк-эквайрер.
В рамках своих программ лояльности банк-эмитент часть полученного им вышеуказанного вознаграждения (комиссии) переводит физическим лицам - участникам этих программ, оплачивающим товары (работы, услуги) с использованием платежной карты банка. Это так называемая поощрительная выплата.
Поощрительная выплата, может рассчитываться в процентах от суммы оплаты товаров (работ, услуг), приобретенных у организаций с использованием карты банка, или в фиксированной сумме. Она зачисляется на карточные счета физических лиц.
Порядок обложения налогом на доходы физических лиц поощрительных выплат
Поощрительные выплаты, получаемые физическими лицами, образуют для них экономическую выгоду, квалифицируемую в соответствии со ст. 41 НК РФ как доход в денежной форме.
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
Таким образом, денежные средства, зачисленные на карточные счета физических лиц - участников программ лояльности банков, подлежат обложению НДФЛ.
П.1 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами в отношении этих доходов и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ.
В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Таким образом, при перечислении поощрительной выплаты на банковскую карту физического лица банк должен удержать НДФЛ с суммы выплаты.
Согласно п.1 ст. 224 НК РФ ставка НДФЛ в данном случае составит 13 %.
Вышеизложенная позиция подтверждается разъяснениями контролирующих органов представленных в письмах Минфина РФ от 13.01.2015 г. N 03-04-06/69407 и от 30.12.2014 г. N 03-04-06/68714.
Позиции ВАС РФ и контролирующих органов в 2012 - 2013 гг.
Помимо перечисления физическим лицам, держателям банковских карт, поощрительных выплат, программами лояльности может быть предусмотрено предоставление различных услуг при условии постоянного сохранения определенного остатка денежных средств на банковском счете, а также предоставление всевозможных скидок, эквивалентных сумме начисленных бонусных баллов и т.п.
Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 09.04.2013 г. № 13986/12 по делу А56-47243/2011 был рассмотрен вопрос налогообложения НДФЛ дохода в виде услуг, представляемых за счет банка, владельцам дебетовых карт в связи с поддержанием определенного остатка средств на счете в данном банке.
В Постановлении сформулированы следующие правовые позиции:
1. В рассматриваемом случае между банком и его клиентами имеют место возмездные отношения (п. 1 ст. 423 ГК РФ): поддерживая требуемый остаток на счетах в банке, клиенты взамен получают право пользоваться услугами, в частности, бизнес - салона в аэропортах, без дополнительной оплаты.
2. К спорному доходу, в виде услуг, которые бизнес - залы аэропорта предоставляют за счет банка, полученному владельцами дебетовых карт в связи с размещением денежных средств на счете в банке, могут быть применены положения, предусмотренные ст. 214.2 и п. 27 ст. 217 НК РФ, определяющие порядок исчисления налоговой базы в отношении доходов в виде процентов по вкладам в банках.
Согласно указанным нормам в отношении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, налоговая база определяется как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на пять процентных пунктов, а по вкладам в иностранной валюте исходя из 9 % годовых.
Следует отметить, что в отношении доходов в виде процентов, получаемых физическими лицами по вкладам в банках, находящихся на территории РФ, в период с 15.12.2014 г. по 31.12.2015 г., при расчете предельных сумм, ставка рефинансирования ЦБ РФ увеличивается на десять процентных пунктов (абз. 5 п. 27 ст. 217 НК РФ).
Безусловно, будет интересна ранее изложенная позиция контролирующих органов по вопросам налогообложения скидок по бонусным балам.
Так, в письме от 19.04.2012 г. N 03-04-08/0-78 Минфин РФ разъяснил, что при получении товаров (работ, услуг) или имущественных прав с учетом скидок, эквивалентных сумме бонусных баллов, которые начислены клиенту банка - физическому лицу в рамках реализации бонусной программы, дохода, подлежащего налогообложению НДФЛ, у физического лица не возникает.
Если начисляемые за пользование услугами банка бонусные баллы могут быть зачтены в качестве оплаты полной или частичной стоимости товаров (работ, услуг) или имущественных прав, предоставляемых иными организациями - участниками бонусной программы, они также не являются облагаемым НДФЛ доходом. Такие баллы Минфин РФ квалифицирует как авансовую оплату физическим лицом стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Данное письмо Минфина ФНС России направила нижестоящим налоговым органам для использования в работе (письмо ФНС России от 18.06.2012 г. N ЕД-4-3/9958@).
Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 05.02.2013 г. N 03-03-06/1/2421. Контролирующие органы разъяснили, что оплата банком начисленных баллов организации, занимающейся железнодорожными перевозками, не приводит к возникновению у физических лиц, участвующих в программе лояльности и получающих скидки при оплате проезда, экономической выгоды (дохода), предусмотренной ст. 41 НК РФ, поскольку указанная оплата носит возмездный характер и представляет собой взаимные расчеты в рамках договорных отношений.
Ссылаясь на письмо Минфина РФ от 19.04.2012 г. N 03-04-08/0-78 ФНС России в своем письме от 12.07.2013 г. N ЕД-3-3/2473@ сформулировала похожую позицию. Контролирующие органы разъяснили, что отсутствуют основания для налогообложения НДФЛ компенсации, полученной физическим лицом в рамках программы лояльности, за счет накопленных, но не использованных, бонусных баллов при приобретении авиабилетов с использованием кредитной карты. Следует отметить, что это разъяснение противоречит разъяснениям Минфина РФ данным в 2014 - 2015 гг.
